Odliczanie VAT przy prowadzeniu sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej

Zasady odliczania

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w takim zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Kwotę podatku naliczonego stanowi natomiast m.in. suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

• nabycia towarów i usług,
   
• dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Najprościej rzecz ujmując, podatnicy mają generalnie prawo do odliczania VAT tylko od wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi. Podatek VAT od wydatków związanych z czynnościami zwolnionymi z VAT oraz z czynnościami pozostającymi poza zakresem działalności gospodarczej nie podlega odliczeniu.

Podatnicy, którzy wykonują zarówno czynności opodatkowane, a także pozostające poza działalnością gospodarczą, jak i zwolnione z VAT, zasadniczo ponoszone wydatki muszą przypisywać do poszczególnych czynności i tylko od wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi mogą odliczać VAT.

Jeżeli podatnik wykonuje zarówno czynności opodatkowane, zwolnione z VAT jak i nieopodatkowane i ponosi wydatki związane ze wszystkimi tymi czynnościami, a wydatków tych nie można przypisać wyłącznie do poszczególnych czynności, to przy odliczaniu VAT najpierw powinien zastosować prewspółczynnik (umożliwi to ustalenie, jaka część wydatku dotyczy działalności gospodarczej). W drugiej kolejności podatnik powinien zastosować wskaźnik proporcji (umożliwi to ustalenie, jaka część wydatku dotyczy czynności opodatkowanych, a jaka zwolnionych z VAT).

Wstępne rozliczanie VAT

Podatek naliczony od zakupów, których nie można przypisać jednoznacznie do danego rodzaju wykonywanych przez podatnika czynności odlicza się proporcjonalnie.

Proporcję, według której odlicza się VAT od zakupów związanych z działalnością mieszaną ustala się zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, jako udział rocznego obrotu uzyskanego z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Odliczenie podatku naliczonego od zakupów związanych z działalnością mieszaną odbywa się w dwóch etapach:

1) w momencie nabycia towaru lub usługi podatnik wstępnie odlicza VAT stosując współczynnik obliczony na podstawie obrotów osiągniętych w ubiegłym roku podatkowym,

2) po zakończeniu roku, w którym dokonywane były zakupy, podatnik dokonuje korekty rozliczenia - na podstawie rzeczywistej proporcji sprzedaży, jaką uzyskano w roku, w którym te zakupy były dokonywane.

Przy ustalaniu proporcji do obrotu nie wlicza się kwoty podatku. Obliczając proporcję nie uwzględnia się obrotu:

1) uzyskanego z tytułu dostawy środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania, jeżeli są zaliczone u podatnika do środków trwałych, używanych przez niego na potrzeby jego działalności,

2) z tytułu transakcji dotyczących:

a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,

b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Pamiętać należy, że proporcję wstępną na dany rok oblicza się na podstawie rzeczywistego obrotu uzyskanego przez podatnika w poprzednim roku podatkowym. Proporcję na 2018 r. oblicza się na podstawie obrotu za rok 2017. Ustalony w ten sposób wskaźnik podlega zaokrągleniu w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W przypadku gdy proporcja sprzedaży określona zgodnie z art. 90 ust. 2-8:

1) przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%,

2) nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Tak wynika z art. 90 ust. 10 ustawy o VAT.

W sytuacji gdy w poprzednim roku podatkowym podatnik nie prowadził działalności "mieszanej", albo uzyskał obrót z takiej działalności, ale nie przekroczył on 30.000 zł lub też, gdy podatnik uznał, iż proporcja ustalona za poprzedni rok podatkowy w roku bieżącym byłaby dla niego niereprezentatywna - do rozliczania wstępnego może stosować proporcję wyliczoną szacunkowo.

Aby dokonać uzgodnienia proporcji wyliczonej szacunkowo, podatnik powinien zwrócić się z pisemnym wnioskiem do naczelnika właściwego urzędu skarbowego, w którym wskaże oszacowany przez siebie wskaźnik. Organ podatkowy rozpatrzy wniosek w tej sprawie i w formie protokołu ustali szacunkową proporcję, według której podatnik będzie odliczał podatek naliczony.

Podatnik, który obliczył proporcję obrotów za poprzedni rok podatkowy - w kolejno składanych deklaracjach roku bieżącego odlicza VAT naliczony od zakupów związanych z działalnością mieszaną przy zastosowaniu tak obliczonej proporcji.