Postanowienia umowne a moment powstania obowiązku podatkowego

(wyrok NSA z 5 kwietnia 2017 r., sygn. akt I FSK 1684/15)

"(...) Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka świadczy specjalistyczne usługi naprawy urządzeń elektronicznych, m.in. telefonów komórkowych i sprzętu IT (usługi serwisowe). (...) W zawieranych przez Spółkę umowach o świadczenie usług przyjęto określony model rozliczeń, zgodnie z którym, z upływem każdego miesiąca kalendarzowego, Spółka obowiązana jest przedstawić usługobiorcy dokument (zestawienie zbiorcze - raport) zawierający rozliczenie dokonanych napraw, tj. w szczególności ich koszt. Po przedstawieniu dokumentu usługobiorca jest zobowiązany do jego zaakceptowania lub przedstawienia ewentualnych zastrzeżeń co do jego treści w określonym umową terminie. W przypadku zgłoszenia zastrzeżeń, Spółka obowiązana jest do złożenia odpowiednich wyjaśnień odnośnie zrealizowanych usług i/lub do uzupełnienia dokumentów w zakresie wymaganym przez usługobiorcę. Po wyjaśnieniu ewentualnych zastrzeżeń usługobiorca jest zobowiązany do zaakceptowania przedstawionych mu dokumentów. (...)

Baza orzeczeń wydawanych m.in. przez sądy administracyjne dostępna jest w serwisie www.orzecznictwo.gofin.pl

W tak przedstawionym stanie faktycznym Spółka zadała pytanie, czy obowiązek podatkowy z tytułu świadczonych przez Spółkę usług serwisowych powstanie z chwilą zaakceptowania przez usługobiorcę zrealizowanych przez nią prac, rozumianą jako moment wykonania usługi? (...) Spółka wskazała, że moment wykonania przez nią usługi należy łączyć z wymogiem zrealizowania wszystkich czynności, do jakich była ona zobowiązana zapisami umowy, czego wyrazem jest akceptacja przez usługodawcę dokumentu zbiorczego z wykazem miesięcznie wykonanych usług. Do tych czynności trzeba zaliczyć, zdaniem Spółki, także sporządzenie ww. dokumentu - raportu, który Spółka zobowiązana jest przedłożyć do akceptacji dającego zlecenie. (...)

Organ uznał, że przedstawione we wniosku stanowisko Spółki jest nieprawidłowe. (...) Zdaniem organu, o momencie wykonania usługi, który - zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT - wyznacza moment powstania obowiązku podatkowego, powinien (...) przesądzać moment faktycznego wykonania danej usługi, o którym decydować będzie jej charakter. Dodał, że o charakterze danej usługi decydują strony umowy, chyba że moment ten jest określany przez przepis prawa. (...) Reasumując organ uznał, że bez wpływu na kwestię powstania obowiązku podatkowego w sprawie pozostają przyjęte przez strony procedury umowne odnośnie sposobu akceptacji wykonanych przez wnioskodawcę usług serwisowych. (...)

(...) Sąd (I instancji - przypis redakcji) podzielił prezentowany przez Spółkę pogląd, że moment podpisania przez usługobiorcę raportu powinien wyznaczać moment wykonania usługi w rozumieniu art. 19a ust. 1 ustawy o VAT. (...)

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: (...)

(...) przepis art. 19a ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że istotnym dla momentu powstania obowiązku podatkowego jest moment dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi.

(...) wnioski Sądu pierwszej instancji okazały się błędne, gdyż oparto je na błędnej ocenie, że sporządzenie akceptowalnego raportu jest elementem usługi oraz błędnym założeniu, że skoro w umowie uznano usługę za wykonaną z chwilą podpisania raportu, to taki jest moment wykonania usługi. (...)

(...) o tym, czy dana usługa została faktycznie wykonana decyduje jej charakter oceniony według obiektywnych kryteriów. I chociaż o charakterze i o terminie jej wykonania decydują strony umowy cywilnoprawnej, to jednak nie mogą one ustalić, iż obowiązek podatkowy powstał w innym momencie niż faktyczne wykonanie usługi. Skoro usługę określono jako naprawę sprzętu, to jej wykonanie implikuje powstanie obowiązku podatkowego i nie można przyjąć (...), że dopiero zaakceptowanie prac będzie momentem naprawy sprzętu (podkreślenie redakcji). (...)

Argumenty, że do momentu uzyskania informacji o zaakceptowaniu przez usługobiorcę wykonanych prac nie będzie znana ostateczna kwota wynagrodzenia, dotyczą kwestii rozliczenia pomiędzy stronami, gdyż niepodważonym pozostał fakt odpłatności usługi, a to oznacza, że usługodawca od początku zna cenę na swe usługi. To oznacza, że przyjmując koncepcję wnioskodawcy, ostatecznie uznano by, że wynagrodzenie, a nie wykonanie usługi, ma wpływ na termin powstania obowiązku podatkowego, co pozostaje poza prawem. (...)"