Amortyzacja środków trwałych stanowiących współwłasność

Zasady ogólne

Składnik majątku wykorzystywany w działalności gospodarczej stanowi dla celów podatkowych podlegający amortyzacji środek trwały, o ile spełnia kryteria wynikające z art. 22a ust. 1 ustawy o pdof i odpowiednio art. 16a ust. 1 ustawy o pdop. Z uregulowań zawartych w tych przepisach wynika, że za środki trwałe uznaje się wymienione w nim nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania składniki stanowiące własność lub współwłasność podatnika. Przewidywany okres ich używania musi być dłuższy niż rok i podatnik powinien je wykorzystywać na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddać do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu operacyjnego.

Sposób ustalania wartości początkowej środka trwałego, którego podatnik jest współwłaścicielem, wskazany został w art. 22g ust. 11 ustawy o pdof i odpowiednio w art. 16g ust. 8 ustawy o pdop. Na ich podstawie wartość początkową tego składnika ustala się zasadniczo w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika. W takim przypadku przedsiębiorca generalnie nie może dokonywać amortyzacji od całej jego wartości początkowej. Jednak od tej zasady ustawodawca przewidział pewien wyjątek.

Współwłasność małżonków

W art. 22g ust. 11 ustawy o pdof ustawodawca w odniesieniu do podatników będących osobami fizycznymi wprost zaznaczył, że opisane wcześniej ogólne zasady amortyzacyjne środków trwałych będących przedmiotem współwłasności nie mają zastosowania do składników majątku stanowiących wspólność majątkową małżonków, chyba że małżonkowie wykorzystują składnik majątku w działalności gospodarczej prowadzonej odrębnie.

W efekcie, jeżeli tacy małżonkowie prowadzą odrębne działalności gospodarcze i korzystają w nich ze wspólnego składnika majątku, każdy z nich powinien dla celów amortyzacji określić jego wartość początkową na zasadach ogólnych w wysokości odpowiadającej wykorzystywanej przez siebie części (przykład 1).

Natomiast gdy tylko jeden z małżonków, w małżeństwie, w którym istnieje ustrój wspólności ustawowej, wykorzystuje na potrzeby działalności gospodarczej składnik, który należy do wspólnego majątku małżeńskiego, przy jednoczesnym niewykorzystywaniu go w działalności prowadzonej przez drugiego małżonka, wówczas podstawę amortyzacji tego składnika wyznacza pełna jego wartość. Wynika to z powołanego już art. 22g ust. 11 ustawy o pdof. Takie ustalenie wartości początkowej możliwe jest jednak tylko wtedy, gdy przedmiotowy składnik w całości używany jest na potrzeby tej działalności.

Z kolei gdy składnik majątku jest nabywany na współwłasność przez małżonków, pomiędzy którymi istnieje rozdzielność majątkowa, to nawet wówczas, gdy jest on wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej jednego z nich, podstawą dokonywania od niego odpisów amortyzacyjnych będzie wartość początkowa ustalona proporcjonalnie do jego udziału we współwłasności.

W odniesieniu do małżeńskich nieruchomości bywa również tak, że małżonek prowadzący działalność na jej potrzeby wykorzystuje tylko część wspólnego budynku czy lokalu. W takiej sytuacji powinien on odpisów amortyzacyjnych dokonywać zgodnie z art. 22f ust. 4 ustawy o pdof, czyli w wysokości ustalonej od wartości początkowej nieruchomości, budynku lub lokalu, odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej do ogólnej powierzchni użytkowej tej nieruchomości, budynku lub lokalu.

Prawo własności ze współwłasności

Zdarza się, że jeden ze współwłaścicieli w trakcie użytkowania środka trwałego wykupuje go na wyłączność od pozostałych współwłaścicieli. Wraz z zakupem przypadających na nich udziałów, współwłasność składnika majątku ulega zniesieniu. Co prawda przepisy ustawowe w zakresie odnoszącym się do amortyzacji nie sankcjonują wprost tej kwestii, jednak w tej sytuacji zasadnym jest zwiększenie wartości początkowej środka trwałego o wydatki na nabycie udziału w jego własności. W odniesieniu do środka trwałego nabytego odpłatnie, czyli m.in. w drodze kupna, przepisy przewidują ustalenie wartości początkowej według ceny nabycia (przykład 2).