Pakiety dodatkowych usług medycznych dla pracowników a podatek dochodowy i składki ZUS

» Nieodpłatne przekazanie pakietów dodatkowych usług medycznych dla pracowników

Przychód pracownika z tytułu otrzymania pakietu medycznego

Otrzymane nieodpłatnie pakiety medyczne, do przekazania których nie zobowiązują pracodawcy przepisy prawa pracy, stanowią dla pracowników przychód ze stosunku pracy, podlegający opodatkowaniu. Ustawodawca nie przewidział w tym zakresie żadnego zwolnienia.

Wartość przedmiotowego przychodu ustala się zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 11 ust. 2a ustawy o PDOF. Jeżeli zatem pakiety medyczne zostały uprzednio przez pracodawcę zakupione, to wartość uzyskanego przez pracowników przychodu ustala się według cen zakupu tych pakietów (zob. art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o PDOF).

Jeśli przedmiotowymi świadczeniami zostaną objęci również członkowie rodziny pracownika, to wartość tego świadczenia także będzie stanowić przychód pracownika ze stosunku pracy (gdyby nie łączący pracownika z pracodawcą stosunek pracy, członkowie rodziny nie otrzymaliby tego świadczenia). Potwierdził to m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 29 czerwca 2015 r., nr ILPB1/4511-1-494/15-4/AMN. Ten organ wyjaśnił ponadto, że o powstaniu przychodu ze stosunku pracy nie przesądza fakt skorzystania przez pracownika z konkretnej usługi medycznej, lecz samo otrzymanie przez niego prawa do korzystania z pakietu świadczeń.

Jeśli zatem, przykładowo, pracownik otrzymał prawo do korzystania z pakietu medycznego we wrześniu, to pracodawca powinien wartość tego świadczenia wykazać w przychodach września, doliczając jego wartość do innych przychodów ze stosunku pracy (i od łącznej kwoty obliczyć i pobrać zaliczkę na podatek dochodowy).

Składki ZUS od pakietów nieodpłatnych

Podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracownika stanowią uzyskane przez niego przychody z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy. Podobnie jest w przypadku składki na ubezpieczenie zdrowotne (do ustalenia podstawy wymiaru tej składki stosuje się bowiem przepisy określające podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe pracowników, z zastrzeżeniami m.in., że podstawę wymiaru tej składki pomniejsza się o kwoty składek na ubezpieczenia emerytalne, rentowe i chorobowe w części finansowanej przez pracownika z jego środków).

Jak wspomnieliśmy, wartość pakietu medycznego, przekazanego pracownikowi przez pracodawcę nieodpłatnie, stanowi dla tego pracownika przychód ze stosunku pracy. Wartość tego świadczenia podlega zatem oskładkowaniu.

Koszty uzyskania przychodów pracodawcy

W obu ustawach o podatku dochodowym brak jest regulacji, które wyłączałyby z kosztów uzyskania przychodów wydatki na pakiety medyczne przekazane nieodpłatnie pracownikom. Wydatki te będą zatem mogły zostać uznane za koszty podatkowe, jeśli zostaną poniesione w celu osiągnięcia lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Ponadto muszą one być racjonalne, ekonomicznie uzasadnione i właściwie udokumentowane.

Z reguły zapewnienie pracownikom pakietów medycznych ma na celu zmotywowanie ich do jak najwydajniejszej pracy, związanie ich z firmą pracodawcy (aby nie szukali pracy u konkurencji), ograniczenie absencji pracowniczej, itp. W takim przypadku przekazanie pakietów medycznych pracownikom wykazuje związek (zazwyczaj pośredni) z przychodami pracodawcy. Poniesione zatem na te pakiety wydatki (ze środków obrotowych) pracodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Podobnie uważają organy podatkowe, czego przykładem może być np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 2 grudnia 2016 r., nr 0461-ITPB3.4510.549.2016.1.KP. W interpretacji tej organ podatkowy uznał ponadto, że kosztem podatkowym mogą być również wydatki na pakiety medyczne dla członków rodzin pracowników (wpisując się w prezentowane w ostatnim czasie przez organy podatkowe stanowisko w tej kwestii).

Jak wspomnieliśmy wydatki na pakiety medyczne, przekazane nieodpłatnie pracownikom, wykazują z reguły pośredni związek z przychodami pracodawcy. Nie można ich bowiem przypisać do konkretnych przychodów, wiążą się one raczej z ogólnym funkcjonowaniem podmiotu gospodarczego. Ujmuje się je zatem w kosztach podatkowych zasadniczo w dacie poniesienia.

Na ten temat pisaliśmy w Biuletynie Informacyjnym nr 8 z 10.03.2017 r. na str. 34-37

» Pakiety medyczne przekazane odpłatnie/częściowo odpłatnie

Przychód pracownika

W przypadku, gdy pracownik ponosi pełną odpłatność za pakiety medyczne (która jest np. potrącana z jego wynagrodzenia), to nie uzyskuje on nieodpłatnego świadczenia. Tym samym nie uzyskuje przychodu ze stosunku pracy.

Przychód powstanie natomiast w sytuacji, gdy pracownik otrzyma pakiet medyczny, za który płaci w części, a część pokrywa pracodawca ze środków obrotowych. W takim przypadku pracownik uzyskuje przychód z tytułu świadczeń częściowo odpłatnych - w wysokości różnicy pomiędzy wartością tych pakietów (ustaloną zgodnie z art. 11 ustawy o PDOF) a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Przychód ten powstaje, podobnie jak pisaliśmy w części dotyczącej pakietów medycznych otrzymanych nieodpłatnie, w momencie uzyskania przez pracownika prawa do korzystania z pakietu medycznego.

Składki ZUS od pakietów medycznych

Jeżeli pracownik ponosi częściową odpłatność za ww. pakiety, wówczas wartość uzyskanego przez niego przychodu ze stosunku pracy (tj. wartość pakietu medycznego w części finansowanej przez pracodawcę) może być zwolniona z oskładkowania.

Na podstawie § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. z 2015 r. poz. 2236 ze zm.), podstawy wymiaru składek nie stanowią przychody z tytułu korzyści materialnych, wynikających z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające m.in. na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług.

Jeśli ww. warunki zostaną spełnione, wówczas wartość uzyskanego przez pracownika przychodu, w części, w jakiej pakiet medyczny został sfinansowany ze środków obrotowych pracodawcy, nie będzie podlegał oskładkowaniu.

Przychody/koszty uzyskania przychodów pracodawcy

Uważamy, że wydatki na zakup pakietów medycznych dla pracowników (gdy pracownicy zwracają pracodawcy część ceny zakupu tych pakietów) mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów pracodawcy, po spełnieniu ogólnych zasad kwalifikowania wydatków do kosztów podatkowych. Jednocześnie zwrot przez pracowników części tych wydatków stanowi dla pracodawcy przychód.

Natomiast w sytuacji, gdy pracodawca nabywa pakiety medyczne dla pracowników, a następnie odsprzedaje je pracownikom, naszym zdaniem, można przyjąć dwa rozwiązania:

• wydatki na ww. pakiety stanowią koszty podatkowe, a zwrot tych wydatków stanowi przychód podatkowy pracodawcy, lub
   
• wydatki na ww. pakiety nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, a kwota zwrócona przez pracownika nie stanowi dla pracodawcy przychodu.

Uważamy, że przyjęcie któregokolwiek z ww. rozwiązań nie powinno zostać uznane za błąd, tym bardziej, że w ostatecznym rozrachunku wynik per saldo będzie taki sam.