Czy notariusz powinien rozliczyć PCC od przekształcenia spółek?

Przy przekształceniu spółek może pojawić się konieczność rozliczenia PCC. W przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się m.in. przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego (art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o PCC).

Regulacje ustawowe

Zmiany umowy spółki - rozumiane jako przekształcenie lub łączenie spółek - jeżeli powodują podwyższenie podstawy opodatkowania, podlegają opodatkowaniu PCC.

Podstawę opodatkowania przy przekształceniu stanowi wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia.

Stawka podatku wynosi 0,5%. Co istotne, zwolnione z PCC są umowy spółki i ich zmiany związane z przekształceniem spółek w części wkładów do spółki albo kapitału zakładowego, których wartość była uprzednio opodatkowana PCC lub podatkiem od wkładów kapitałowych do spółek kapitałowych na terytorium państwa członkowskiego innego niż Rzeczpospolita Polska albo od których zgodnie z prawem państwa członkowskiego podatek nie był naliczany (art. 9 pkt 11 lit. a ustawy o PCC).

Czy notariusz ma obowiązek rozliczyć PCC?

Zasadą jest, że podatnicy podatku od czynności cywilnoprawnej samodzielnie, bez wezwania organu podatkowego, rozliczają się z fiskusem stosownie do art. 10 ust. 1 ustawy o PCC. Jednakże art. 10 ust. 2 tej ustawy stanowi, że notariusze są płatnikami podatku od czynności cywilnoprawnych dokonywanych w formie aktu notarialnego. Płatnicy obowiązani są uzależnić dokonanie czynności cywilnoprawnej od uprzedniego zapłacenia podatku i uczynić zadość obowiązkom określonym w art. 10 ust. 3a ustawy o PCC.

Wymogi przekształcenia a akt notarialny

W procedurze przekształcenia spółki konieczne jest podjęcie przez wspólników uchwały w tej sprawie. Powinna być ona umieszczona w protokole sporządzonym przez notariusza (art. 562 K.s.h.). Dodatkowo do przekształcenia spółki wymaga się m.in. zawarcia umowy albo podpisania statutu spółki przekształconej (art. 556 pkt 4 K.s.h.).

Zgodnie zaś z art. 555 K.s.h. do przekształcenia spółki stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania spółki przekształconej, jeżeli przepisy art. 551-584¹³ K.s.h. nie stanowią inaczej. Spółka przekształcona nie może powstać przez jej zawiązanie przy wykorzystaniu wzorca umowy (tj. w trybie S24).

W kontekście art. 556 pkt 4 K.s.h. podkreślić należy, że umowa (statut) spółki komandytowej, komandytowo-akcyjnej, spółki z o.o. czy akcyjnej powstającej na skutek przekształcenia zawsze wymaga zachowania formy aktu notarialnego. W odniesieniu do sytuacji, gdy w wyniku przekształcenia spółka będzie działać w ramach jednej z wymienionych spółek nie ma wątpliwości, że notariusze mają obowiązek rozliczyć PCC w przypadku przekształcenia spółek (patrz ramka).

Natomiast umowy pozostałych spółek wymagają formy pisemnej. W ich przypadku o tym czy notariusz jest płatnikiem PCC decyduje to, jak określony zostanie moment powstania obowiązku podatkowego. Wydaje się, że względy słusznościowe i celowościowe powinny przesądzać o prawidłowości stanowiska zajętego przez Dyrektora IS w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 27 października 2015 r., o której mowa w dalszej części artykułu.

Kiedy powstaje obowiązek podatkowy?

Dyrektor IS w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 8 stycznia 2015 r., nr ILPB2/436-284/14-2/MK, przyjął, że czynnością cywilnoprawną powodującą powstanie obowiązku podatkowego jest zawarcie umowy spółki przekształconej. Jego zdaniem przekształcenie następuje po spełnieniu wszystkich wymaganych przez prawo przesłanek. Dokonaniem tej czynności nie jest więc samo podjęcie uchwały o przekształceniu, a dopiero czynność zawarcia umowy spółki w ramach procedury przekształcenia. Dlatego też w tym przypadku organ uznał, że podatnikiem zobowiązanym do zapłaty podatku będzie przekształcona spółka jawna, której umowa zawarta została w zwykłej formie pisemnej.

Natomiast Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 27 października 2015 r., nr IBPB-2-1/4514-157/15/MZ, stwierdził, że pod pojęciem dokonania czynności cywilnoprawnej należy również rozumieć uchwałę o przekształceniu spółki. Nie można natomiast przyjąć, że czynnością cywilnoprawną powodującą powstanie obowiązku podatkowego będzie dopiero odrębna czynność - zawarcie umowy przekształconej spółki. Organ uznał zatem, że sporządzając akt notarialny zawierający uchwałę dotyczącą przekształcenia spółki osobowej lub kapitałowej w spółkę jawną, notariusz pełni rolę płatnika i zobowiązany jest do obliczenia, pobrania i odprowadzenia na rachunek właściwego urzędu skarbowego PCC z tytułu zmiany umowy spółki polegającej na przekształceniu spółek.