Ubezpieczenie samochodu osobowego wliczone w ratę leasingową

Z art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o PDOP i odpowiednio art. 23 ust. 1 pkt 47 ustawy o PDOF wynika, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie samochodu osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej pozostaje równowartość 20.000 euro w wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia. Kwotę tę przelicza się na złote według:

• średniego kursu ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zawarcia umowy ubezpieczenia - w przypadku podatników CIT,
   
• kursu sprzedaży walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zawarcia umowy ubezpieczenia - w przypadku podatników PIT.

Powyższe regulacje odnoszą się zarówno do samochodu osobowego stanowiącego własność podatnika, jak i używanego przez niego na podstawie umowy leasingu operacyjnego.

Jak pisaliśmy we wcześniejszej części tego dodatku, ograniczenie wynikające z ww. przepisu stosuje się generalnie do składek na ubezpieczenie AC. Nie ma ono natomiast zastosowania w przypadku składek na ubezpieczenie OC czy NNW - składki te są kosztem podatkowym w całej poniesionej wysokości.

Czy powyższe ograniczenie ma zastosowanie także do składki na ubezpieczenie AC, która została "wliczona" w ratę leasingową?

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 17 czerwca 2015 r., nr IBPBI/1/4511-288/15/AP, stwierdził, że w przypadku ubezpieczenia AC dokonanego przez leasingodawcę i wkalkulowanego w ratę leasingu operacyjnego, do kosztów uzyskania przychodów leasingobiorcy może być wliczona cała wartość rat leasingowych, łącznie z wartością ubezpieczenia przedmiotu leasingu. Nie ma bowiem w tym przypadku zastosowania ograniczenie limitem 20.000 euro, o którym mowa w art. 23 ust. 1 pkt 47 ustawy o PDOF. Według organu podatkowego:

"(...) skoro (jak wynika z wniosku) umowa ubezpieczenia samochodu, będącego przedmiotem leasingu operacyjnego została zawarta z firmą ubezpieczeniową przez finansującego (leasingodawcę), a wartość tego ubezpieczenia jest jedynie jednym z elementów kalkulacji wysokości rat leasingowych, które Wnioskodawca zobowiązany jest spłacać, to w sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku nie znajdzie zastosowania ograniczenie wynikające z art. 23 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, jeżeli w istocie umowa leasingu operacyjnego, o której mowa we wniosku, spełnia wszystkie wymogi określone w (...) art. 23b ww. ustawy, to Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej całą wartość rat leasingowych, w których wliczona została również wartość ubezpieczenia przedmiotu leasingu. (...)"

Podobnie uznał WSA w Gdańsku w wyroku z 7 października 2015 r., sygn. akt I SA/Gd 1033/15 (orzeczenie prawomocne), który zapadł na gruncie ustawy o PDOP.

Według WSA:

"(...) Jeżeli (...) wartość (...) samochodu przyjęta dla celów ubezpieczenia przekracza równowartość 20.000 euro przeliczaną na złote wg kursu średniego euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zawarcia umowy ubezpieczenia, to składki, których wysokość jest uzależniona od wartości samochodu, tj. składki na ubezpieczenie AC, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, jednakże z uwzględnieniem ograniczenia wynikającego (...) z przepisu art. 16 ust. 1 pkt 49 u.p.d.p.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego nie wynika jednak, że Spółka ubezpiecza samochody, z których korzysta w ramach zawartych umów leasingu operacyjnego. Spółka ponosi włącznie koszty związane z leasingiem. Wkalkulowanie kosztów ubezpieczenia ponoszonych przez wydzierżawiającego w raty leasingowe nie powoduje, że Spółka może być uznana za podmiot ubezpieczający samochody, który uiszcza składki ubezpieczeniowe na rzecz ubezpieczyciela.

Ograniczenie wynikające z treści art. 16 ust. 1 pkt 49 odnosi się zaś wyłącznie do składek na ubezpieczenie samochodu i tym samym nie może mieć zastosowania do stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę. Spółka ponosi bowiem wyłącznie ekonomiczny ciężar składek opłacanych przez wydzierżawiającego, który ponoszone przez siebie wydatki wkalkulował w wartość opłat wymaganych z tytułu zawartych ze Spółką umów (podkreśl. red.) (...).

Ponoszone przez Spółkę wydatki, o ile zawarte umowy spełniają warunki określone w art. 17b ust. 1 i ust. 2 u.p.d.p., podlegają zatem w całości zaliczeniu w ciężar kosztów uzyskania przychodu bez ograniczenia wynikającego z treści art. 16 ust. 1 pkt 49 u.p.d.p. (...)"

Inne zdanie w tej kwestii zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu (z 11 października 2011 r., nr ILPB4/423-241/11-5/ŁM), w której stwierdził:

"(...) koszty składek na ubezpieczenie samochodu osobowego używanego na podstawie umowy leasingu operacyjnego, jeżeli zgodnie z umową do ich ponoszenia zobowiązany jest korzystający, będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

(...) ubezpieczenie OC samochodu będące elementem składowym umowy leasingu operacyjnego w całości stanowi (...) koszt uzyskania przychodów. Natomiast składka na ubezpieczenie AC stanowi koszt uzyskania przychodu z uwzględnieniem ograniczenia wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt 49 powołanej ustawy (ustawy o PDOP - przyp. red.). (...)"