Paragon za przejazd autostradą prywatnym samochodem pracownika

Zasadniczo wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne, jakie pracownik uzyskuje od pracodawcy, stanowią dla tego pracownika przychód ze stosunku pracy. Otrzymując zatem zwrot opłat za przejazdy autostradą prywatnym samochodem w podróży służbowej, pracownik uzyskuje przychód. Należy mieć jednak na uwadze treść art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o PDOF. Na podstawie tego przepisu, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie podróży służbowej.

W przywołanym wyżej rozporządzeniu ustawodawca określił, że z tytułu podróży krajowej oraz zagranicznej (odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę), pracownikowi przysługuje m.in. zwrot innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Zatem, jeśli pracownikowi odbywającemu podróż służbową prywatnym samochodem osobowym, pracodawca zwróci poniesione przez niego m.in. opłaty za przejazd autostradami, to zwrot tych wydatków będzie korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego. Tego rodzaju wydatki zwracane są bowiem pracownikowi zgodnie z rozporządzeniem w sprawie podróży służbowej.

Podobne stanowisko prezentują również organy podatkowe, czego przykładem może być interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22 września 2015 r., nr IPPB4/4511-713/15-4/JK3. W interpretacji tej czytamy:

"(...) wskazać należy, że zwrot pracownikowi przebywającemu w podróży służbowej - na warunkach wskazanych w ww. rozporządzeniu (w sprawie podróży służbowej - przyp. red.) - poniesionych - oprócz kosztów przejazdu - kosztów za przejazd płatną autostradą czy poniesionych kosztów w postaci opłat parkingowych będzie przychodem tego pracownika w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże zwolnionym z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kwota zwolnienia z tego tytułu nie jest wliczana do kwoty zwolnienia limitowanego, dotyczącego kosztów samego przejazdu (tzw. kilometrówki). To oznacza, że kwota zwrotu tych wydatków nie rodzi obowiązku opodatkowania, a co za tym idzie na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek pobrania od ww. kwot zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. (...)"

Powyższy pogląd podzielił także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 21 listopada 2013 r., nr IPPB4/415-562/13-3/JK2, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 18 października 2013 r., nr ITPB2/415-685/13/BK, jak również Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 26 czerwca 2013 r., nr IBPBII/1/415-358/13/BD, czy Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 19 lipca 2013 r., nr ILPB1/415-588/13-3/AP.

Jak już wskazano, niewątpliwie wydatki związane z podróżą służbową pracowników mają związek z działalnością gospodarczą podatnika, a ich poniesienie ma na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Kwalifikując opłaty za przejazd autostradą do kosztów uzyskania przychodów należy mieć jednak na uwadze, że ustawodawca wyłączył z tych kosztów wydatki ponoszone na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby podatnika w celu odbycia podróży służbowej (jazdy zamiejscowe) w wysokości przekraczającej tzw. "kilometrówkę" (czyli kwotę stanowiącą iloczyn przejechanych w celach służbowych kilometrów oraz stawki za 1 kilometr przebiegu pojazdu, określonej w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r.). Wydatki mieszczące się w ww. limicie są kosztem podatkowym, jeśli przebieg pojazdu jest udokumentowany ewidencją przebiegu pojazdu. Tak wynika z art. 16 ust. 1 pkt 30 lit. a) i ust. 5 ustawy o PDOP oraz art. 23 ust. 1 pkt 36 lit. a) i ust. 5 i 7 ustawy o PDOF.

W ustawach o podatku dochodowym nie określono, jakie wydatki należy uznać za wydatki "z tytułu używania samochodów". Według organów podatkowych, w katalogu tych wydatków mieszczą się zarówno wydatki eksploatacyjne (tj. na zakup paliwa, oleju napędowego, gazu), jak i inne koszty wynikające z używania samochodu do celów podróży służbowej, np. opłaty za przejazd autostradą czy opłaty parkingowe. Tak uznał np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 24 sierpnia 2015 r., nr IPPB6/4510-92/15-4/AG:

"(...) Ustawodawca pojęciem "używania samochodów" objął wszelkie wydatki związane z odbywaniem podróży tym środkiem transportu. Koszty używania pojazdu są bowiem pojęciem znacznie szerszym niż eksploatacja pojazdu. Zatem do wydatków związanych z używaniem samochodu niestanowiącego własności podatnika zaliczyć niewątpliwie należy wszystkie wydatki poniesione w związku z posługiwaniem się rzeczą (korzystaniem z rzeczy), a więc również wskazane we wniosku wydatki z tytułu opłat za przejazd autostradą oraz opłat za parkingi.

Skoro wydatki z tytułu opłat za przejazd autostradą oraz opłat za parkingi stanowią wydatki z tytułu używania samochodu dla potrzeb działalności gospodarczej, to podatnik będzie zobowiązany uwzględniać je w ewidencji przebiegu tego pojazdu i rozliczać w ramach wynikającego z niej limitu. Opłata za autostradę czy parking wiąże się nierozerwalnie z używaniem samochodu, a zatem objęta jest limitem wynikającym z art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i nie może być zaliczona do kosztów podatkowych na zasadach ogólnych określonych w art. 15 ust. 1 tej ustawy (podkreśl. red.).

Podsumowując, wydatki na płatne autostrady i parkingi można uznać za koszty uzyskania przychodu Spółki tylko do wysokości nieprzekraczającej kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu, wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. (...)"

Podobne stanowisko zajęło Ministerstwo Finansów w piśmie z 26 lutego 2013 r., będącym odpowiedzią na zapytanie naszego Wydawnictwa. Analogiczne stanowisko zajmują w przedmiotowej kwestii również sądy administracyjne, np. NSA w wyroku z 7 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 1945/11.

A zatem, opłaty za przejazd autostradami uznaje się za "wydatki ponoszone na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby wykonywanej działalności" pracodawcy, w związku z czym opłaty te mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w ramach limitu tzw. "kilometrówki" (pod warunkiem prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu).

Uważamy, że niepodlegający odliczeniu VAT od opłat za przejazd autostradą (w wysokości 50% kwoty podatku naliczonego) powinien być zaliczany do kosztów uzyskania przychodów na takich samych zasadach jak kwota netto tej opłaty. Jeśli więc zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych i sądów administracyjnych opłata za autostradę (w kwocie netto) ujmowana jest w kosztach podatkowych w ramach limitu "kilometrówki", to - naszym zdaniem - w ramach tego limitu powinna być także ujmowana w kosztach podatkowych ww. niepodlegająca odliczeniu kwota VAT (por. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 28 listopada 2013 r., nr IPTPB3/423-345/13-2/GG).

Wspomnijmy jednak, że Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 7 marca 2011 r., nr ILPB1/415-1414/10-2/AO, uznał (odnosząc się do kwoty VAT od paliwa do samochodu osobowego), że do niepodlegającego odliczeniu VAT naliczonego nie stosuje się ograniczenia wynikającego z "kilometrówki". Według niego:

"(...) w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku od towarów i usług w związku z zakupem paliwa do samochodu osobowego, który nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych, stwierdzić należy, iż w sytuacji, gdy podatek naliczony VAT nie podlega odliczeniu w rozliczeniu VAT, ponieważ podatnikowi takie odliczenie nie przysługuje i koszty z tytułu używania samochodu, z którymi wiąże się ten VAT, były poniesione w celu uzyskania przychodów, podatek ten może w całości stanowić koszty uzyskania przychodu.

(...) rozliczanie naliczonego podatku VAT, który nie podlega odliczeniu zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, nie powinno odbywać się w ramach limitu wynikającego z ewidencji przebiegu pojazdu. (...) podatek ten może w całości stanowić koszty uzyskania przychodu. (...)"

Uwzględniając stanowisko organów podatkowych, a także sądów administracyjnych, jeżeli pracownikowi odbywającemu podróż służbową pracodawca zwraca koszty przejazdu prywatnym samochodem osobowym w wysokości "kilometrówki", a oprócz tego wypłaca mu równowartość opłat za przejazd autostradą, wówczas kwota tych opłat (także niepodlegający odliczeniu VAT naliczony) nie stanowi kosztów uzyskania przychodów.