Przeznaczenie pieniędzy uzyskanych ze sprzedaży mieszkania na zakup działki pod budowę domu

Małżonkowie sprzedali mieszkanie kupione w 2014 r. (wspólność majątkowa). Pieniądze ze sprzedaży przeznaczyli w 2015 r. na zakup działki rolnej. Działka została przekształcona w budowlaną pod koniec 2015 r. i w tym też roku małżonkowie rozpoczęli na niej budowę domu. Czy zakup działki rolnej może być uznany za przeznaczenie przychodu ze sprzedaży mieszkania na własne cele mieszkaniowe, a w związku z tym - czy możliwe jest skorzystanie ze zwolnienia z PIT?

W przypadku sprzedaży nieruchomości poza działalnością gospodarczą (dalej - sprzedaż prywatnej nieruchomości), przychód podatkowy powstaje, jeżeli do sprzedaży dojdzie przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości. Podstawą obliczenia podatku od takiej sprzedaży jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d ustawy o PDOF, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, dokonanych od zbywanej nieruchomości (por. art. 30e ust. 2 ustawy o PDOF).

Dochód ze sprzedaży prywatnej nieruchomości może być zwolniony od podatku, jeżeli przychód uzyskany z tej sprzedaży zostanie wydatkowany na własne cele mieszkaniowe w okresie 2 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiła sprzedaż nieruchomości (art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PDOF). Katalog wydatków, które uznawane są za poniesione na "własne cele mieszkaniowe", określa art. 21 ust. 25 ustawy o PDOF. W tym katalogu wymieniono m.in. wydatki na nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131 ustawy o PDOF (czyli w terminie 2 lat licząc od końca roku, w którym nastąpiła sprzedaż nieruchomości, do której to sprzedaży podatnik chce zastosować zwolnienie z PIT), grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego.

Z pytania wynika, że pieniądze ze sprzedaży mieszkania małżonkowie przeznaczyli na zakup gruntu rolnego, a jego przekształcenie w budowlany nastąpiło w ciągu 2 lat od sprzedaży mieszkania (liczonych jak wyżej). Wydatki na zakup tego gruntu mogą być zatem uznane za poniesione na własne cele mieszkaniowe, a małżonkowie mogą skorzystać ze zwolnienia z PIT, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PDOF.

Powyższe znajduje potwierdzenie w odpowiedzi sekretarza stanu w Ministerstwie Finansów z 2 października 2014 r. na interpelację poselską nr 28290, w której czytamy:

"(...) Obecnie obowiązująca regulacja wyraźnie stanowi, że grunt w chwili dokonania wydatku na jego zakup nie musi być przeznaczony pod budowę budynku mieszkalnego. Ustawodawca dopuszcza, by warunek ten spełnił się w późniejszym okresie, tj. po dniu odpłatnego zbycia, ale przed upływem dwóch lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie nieruchomości lub określonych (...) praw majątkowych.

Zatem zgodnie z obowiązującym przepisem art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) ustawy PIT, realizuje cel mieszkaniowy również wydatek poniesiony na zakup działki rolnej, pod warunkiem, że działka ta - w ustawowym terminie - faktycznie zmieni przeznaczenie na działkę pod budowę budynku mieszkalnego."

W tym miejscu warto przytoczyć także interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 1 sierpnia 2014 r., nr ILPB2/415-563/14-3/WM. Wynika z niej, że jeżeli decyzja o zmianie przeznaczenia gruntu zostanie wydana po upływie terminu określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, zwolnienie, o którym mowa, nie będzie mogło być zastosowane, nawet jeżeli uchybienie tego terminu nastąpi całkowicie niezależnie od podatnika. W tej interpretacji czytamy:

"(...) zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz utrwalonym orzecznictwem sądowym, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 cyt. ustawy. W konsekwencji przy stosowaniu ulg i zwolnień podatkowych nie jest dopuszczalne posługiwanie się wykładnią rozszerzającą. Pierwszeństwo w odkodowywaniu norm należy przyznać wykładni językowej (literalnej).

Zastosowanie tej wykładni w rozpatrywanym przypadku prowadzi do wniosku, że uzyskanie po terminie decyzji dotyczącej zmiany przeznaczenia gruntu eliminuje możliwość skorzystania z przedmiotowej ulgi i nie zmienia tego fakt, że do uchybienia terminu wydania decyzji doszło z przyczyn niezależnych od podatnika, np. z uwagi na wadliwe działanie organu władzy publicznej.

Zatem należy stwierdzić, że zakup gruntu o charakterze rolnym w terminie określonym w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z jednoczesnym złożeniem wniosku do właściwego organu gminy o zmianę przeznaczenia przedmiotowego gruntu z rolnego na budowlany nie jest wydatkiem na cele mieszkaniowe, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) ustawy, w sytuacji, gdy właściwy organ wyda decyzję w sprawie zmiany przeznaczenia gruntu po upływie terminu określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy. (...)"