Wypłata dywidendy innej spółce kapitałowej

Spółka z o.o. po raz pierwszy będzie wypłacać dywidendę innej spółce kapitałowej. Jakie warunki muszą być spełnione, by wypłacona kwota korzystała ze zwolnienia od podatku?

Warunki, jakie muszą być spełnione, by wypłacona kwota dywidendy korzystała ze zwolnienia od podatku przedstawiamy w dalszej części opracowania.

Wymagane warunki

Dywidenda wypłacona przez spółkę innej spółce kapitałowej może korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego (płatnik nie pobiera zryczałtowanego podatku dochodowego), gdy zostały spełnione warunki określone w art. 22 ust. 4 i 6 updop, tj.:

• wypłacającym dywidendę jest spółka mająca siedzibę lub zarząd w Polsce,
• uzyskującym przychody z dywidend jest spółka podlegająca w Polsce lub w innym państwie członkowskim UE, EOG lub Konfederacji Szwajcarskiej, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,
• spółka uzyskująca dywidendę, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% (w przypadku spółki szwajcarskiej - nie mniej niż 25%) udziałów (akcji) w kapitale spółki wypłacającej dywidendę,
• spółka uzyskująca dywidendę nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Zwolnienie od podatku dochodowego przychodów z dywidend jest możliwe, jeżeli warunek posiadania udziałów (akcji) w spółce wypłacającej dywidendę jest spełniony nieprzerwanie przez okres dwóch lat (art. 22 ust. 4a updop).

Zwolnienie to ma również zastosowanie w przypadku, gdy okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania odpowiedniej ilości udziałów (akcji) przez spółkę uzyskującą przychody z dywidendy upływa po dniu uzyskania tych przychodów. Jeżeli warunek ten nie będzie dotrzymany, to spółka otrzymująca dywidendę, która skorzystała z omawianego zwolnienia, jest obowiązana w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym utraciła prawo do zwolnienia, do zapłaty podatku w wysokości 19% przychodów, wraz z odsetkami za zwłokę. Odsetki nalicza się od następnego dnia po dniu, w którym po raz pierwszy spółka skorzystała ze zwolnienia. Skutki utraty prawa do zwolnienia reguluje art. 22 ust. 4b updop.

Ponadto spółka zwolniona od podatku na podstawie art. 22 ust. 4 updop w związku z utratą prawa do zwolnienia z art. 22 ust. 4b updop musi wykazać wysokość opodatkowanego przychodu oraz podatek w deklaracji CIT-6AR (art. 26a ust. 1 updop).

Zgodnie z art. 22 ust. 4d updop, omawiane zwolnienie stosuje się:

1) jeżeli posiadanie udziałów (akcji) wynika z tytułu własności,

2) w odniesieniu do dochodów uzyskanych z udziałów (akcji) posiadanych na podstawie tytułu:

a) własności,

b) innego niż własność, pod warunkiem że te dochody (przychody) korzystałyby ze zwolnienia, gdyby posiadanie tych udziałów (akcji) nie zostało przeniesione.

Klauzula zapobiegająca nadużyciom

W oparciu o art. 22c ust. 1 updop, zwolnienia od podatku, o którym mowa m.in. w art. 22 ust. 4 updop, nie można stosować, jeżeli skorzystanie z niego było:

• sprzeczne w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem tego przepisu,
• głównym lub jednym z głównych celów dokonania transakcji lub innej czynności albo wielu transakcji lub innych czynności, a sposób działania był sztuczny.

Przy czym sposób działania nie jest sztuczny, jeżeli na podstawie istniejących okoliczności należy przyjąć, że podmiot działający rozsądnie i kierujący się zgodnymi z prawem celami zastosowałby ten sposób działania w dominującej mierze z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Do przyczyn takich nie zalicza się celu skorzystania ze zwolnienia określonego m.in. w art. 22 ust. 4 updop. Tak wynika z art. 22c ust. 2 updop.

Dochowanie należytej staranności

Na mocy art. 26 ust. 1 updop, przy weryfikacji warunków zastosowania zwolnienia, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 updop płatnika z podatnikiem.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 10 października 2023 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.456.2023.1.PP stwierdził, że: "Dokonując weryfikacji należytej staranności należy odnosić się do aspektów istotnych z punktu widzenia stosowania danej preferencji podatkowej. W szczególności dotyczy to:

1) weryfikacji statusu kontrahenta jako podatnika (rzeczywistego właściciela) w stosunku do otrzymanej należności, w tym poprzez pryzmat prowadzenia rzeczywistej działalności gospodarczej przez ten podmiot;

2) weryfikacji rezydencji podatkowej odbiorcy należności;

3) weryfikacji otrzymanych dokumentów pod kątem ich zgodności ze stanem faktycznym (w tym na podstawie informacji dostępnych publicznie).

Oceniając czy należyta staranność została w określonym przypadku dochowana należy uwzględniać także powszechnie dostępne informacje na temat statusu odbiorców należności.

Należy przy tym podkreślić, że w przypadku podmiotów powiązanych należy oczekiwać wyższych standardów działania, także z uwagi na łatwiejszy dostęp do wszelkiego rodzaju informacji o innych podmiotach z grupy".

Ponadto czytamy w niej, że: "(...) płatnik, który chce zastosować zwolnienie wynikające z art. 22 ust. 4 ustawy o CIT jest zobowiązany do przeprowadzenia pełnej weryfikacji warunków umożliwiających skorzystanie z tego zwolnienia, zachowując przy tym należytą staranność. To oznacza, że płatnik ma obowiązek weryfikować czy uzyskująca dochody z dywidendy spółka spełnia wszystkie warunki do skorzystania ze zwolnienia. W ramach należytej staranności nie można ograniczać się jedynie do weryfikacji warunków zastosowania zwolnienia wynikających z art. 22 ust. 4 ustawy o CIT.

(...) nie można się zatem zgodzić z Państwa stanowiskiem, że przepisy ustawy o CIT nie nakładają na Spółkę, płatnika dywidendy, obowiązku posiadania oświadczenia Jedynego Wspólnika, w celu wykazania powiązań pomiędzy podmiotami w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT, a wystarczającym do niepobrania zryczałtowanego podatku dochodowego będzie powołanie się na ogólnodostępne informacje dotyczące Wspólnika, odpowiadające odpisowi aktualnemu z rejestru przedsiębiorców, pobrane w formie wydruku w trybie art. 4 ust. 4aa ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym tzw. odpis z KRS oraz na umowę Wspólnika, czym dochowają Państwo należytej staranności stosownie do art. 26 ust. 1 Ustawy o CIT".

Oświadczenie o spełnieniu warunków zwolnienia

Stosowanie omawianego zwolnienia jest możliwe pod warunkiem, że spółka uzyskująca dywidendę przedłoży oświadczenie, iż nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania (art. 26 ust. 1f updop).

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 24 stycznia 2022 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.639.2021.1.BG odnośnie warunków stosowania zwolnienia od podatku potwierdził stanowisko wnioskodawcy, że: "(...) przepisy Ustawy CIT nie nakładają na płatnika obowiązku posiadania pisemnych oświadczeń Wspólnika, co do spełnienia każdego z warunków »zwolnienia dywidendowego«, poza jednym wyjątkiem. Ustawa nakłada bowiem na płatnika obowiązek posiadania oświadczenia Wspólnika, potwierdzającego, że podmiot otrzymujący dywidendę nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów (art. 26 ust. 1f Ustawy CIT)".

Wypłata dywidendy polskiemu rezydentowi a mechanizm pay & refund

W przypadku dywidend przekraczających 2.000.000 zł obowiązuje mechanizm pay & refund wprowadzający dodatkowe regulacje odnoszące się do możliwości skorzystania ze zwolnienia zawartego w art. 22 ust. 4 updop. Jego istota sprowadza się do konieczności poboru podatku u źródła według stawki podstawowej, a następnie wnioskowania do urzędu skarbowego o zwrot podatku (na zasadach określonych w art. 28b updop).

Mechanizm pay & refund nie dotyczy jednak polskich rezydentów, a więc spółek posiadających siedzibę w Polsce (art. 26 ust. 2eb updop).