Odsetki od zaległości ujawnionej w wyniku korekty rozliczenia podatkowego

Rezultatem sporządzenia korekty deklaracji może być konieczność uregulowania ujawnionej zaległości podatkowej. Wiąże się to z obciążeniami odsetkowymi.

Sposób wyliczenia

Odsetki za zwłokę od zaległości podatkowej nalicza się według stawki podstawowej, obniżonej lub podwyższonej. Stawka podstawowa jest równa sumie 200% podstawowej stopy oprocentowania kredytu lombardowego, ustalanej zgodnie z przepisami o NBP, i 2% - ale nie może być niższa niż 8%. Obniżona stawka stanowi 50% stawki podstawowej, a podwyższona stawka to 150% stawki podstawowej.

Odsetki podatkowe wylicza się w ten sposób, że kwotę zaległości podatkowej należy pomnożyć przez liczbę dni zwłoki oraz obowiązującą w tym czasie stawkę odsetek, a uzyskany wynik podzielić przez 365. Otrzymaną wartość zaokrągla się do pełnych złotych. Końcówki kwot wynoszące mniej niż 50 gr pomija się, a wynoszące 50 gr i więcej podwyższa do pełnych złotych. Jeżeli zaległość podatkowa istniała w okresach, w których obowiązywały różne stawki odsetkowe, odsetki za zwłokę nalicza się odrębnie za każdy z nich, a zaokrągleniu podlega suma kwot za poszczególne okresy.

Obniżone odsetki

Obniżone odsetki za zwłokę stosuje się w przypadku spełnienia warunków określonych w art. 56a Ordynacji podatkowej.

Zaległość podatkowa musi wynikać z prawnie skutecznej korekty deklaracji (zeznania podatkowego lub części deklaracyjnej JPK_V7M/JPK_V7K) dokonanej w ciągu 6 miesięcy od dnia upływu terminu złożenia tej deklaracji. Zapłata zaległości musi nastąpić w ciągu 7 dni od dnia złożenia korekty. Naliczenie obniżonych odsetek za zwłokę jest wykluczone w przypadku zapłaty zaległości podatkowej ujawnionej po korekcie rozliczenia dokonanej na skutek czynności sprawdzających. Taka preferencja nie przysługuje także wtedy, gdy korekta jest składana po doręczeniu upoważnienia do przeprowadzenia kontroli celno-skarbowej lub po otrzymaniu zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej, a jeżeli nie stosuje się zawiadomienia - po zakończeniu kontroli podatkowej.

NSA twierdzi, że preferencyjne zasady naliczania odsetek podatkowych nie są wykluczone w razie dobrowolnego uregulowania odsetek za zwłokę od zaliczek na podatek, które to odsetki pozostały do uiszczenia po zakończeniu roku podatkowego. Obniżone odsetki za zwłokę mogą być stosowane, gdy podatnik złoży roczne zeznanie podatkowe i wykaże w nim zaliczki na podatek dochodowy, które wbrew obowiązkowi nie zostały zapłacone w roku podatkowym, bądź skoryguje zeznanie podatkowe, podając zaliczki na podatek w prawidłowej wysokości, i ureguluje odsetki za zwłokę od tych niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek. Podatnik nie składa w trakcie roku podatkowego deklaracji z kwotami zaliczek na podatek dochodowy należnych za poszczególne miesiące (lub kwartały). Wykazuje je w zeznaniu podatkowym. Został zatem jedynie przesunięty termin ich deklarowania (por. wyrok NSA z dnia 12 lipca 2022 r., sygn. akt II FSK 1693/20).

KAS jest innego zdania. Utrzymuje, że przepis regulujący zasady naliczania obniżonych odsetek podatkowych musi być ściśle interpretowany, ponieważ wynikająca z niego preferencja stanowi ulgę podatkową. W tym przepisie jako warunek obniżenia obciążeń odsetkowych wymienia się złożenie korekty deklaracji. Nie można więc uznać, że zasadne jest stosowanie go również w sytuacji, gdy podatnik nie ma obowiązku składania deklaracji w ciągu roku podatkowego. Nie można dokonać korekty deklaracji, która wcześniej nie została złożona. Skoro zaliczka na podatek za dany miesiąc nie jest dokumentowana deklaracją, nie ma podstaw do korzystania z preferencyjnej stawki odsetek za zwłokę przy korektach tych zaliczek dokonywanych w rocznym zeznaniu podatkowym (por. interpretację podatkową Dyrektora KIS z dnia 7 września 2023 r., nr 0111-KDIB1-2.4017.6.2023.1.AW).

Stawka podwyższona

Podwyższone odsetki za zwłokę, naliczone według stawki stanowiącej 150% stawki podstawowej, uiszcza się w przypadku wpłaty zaległości w podatku akcyzowym lub VAT. Stosuje się je w związku z korektą rozliczeń dotyczących tych podatków, jeżeli korekta została złożona na skutek czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub celno-skarbowej. Precyzuje to art. 56b pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Wyższe odsetki za zwłokę wpłaca się, jeżeli kwota zaniżenia zobowiązania podatkowego, zawyżenia nadpłaty lub zwrotu podatku przekracza 25% kwoty należnej i jest wyższa niż pięciokrotna wysokość minimalnego wynagrodzenia za pracę obowiązującego w dniu następującym po dniu upływu terminu płatności zobowiązania lub terminu zwrotu. W okresie od 1 stycznia 2024 r. do 30 czerwca 2024 r. pięciokrotność minimalnego wynagrodzenia wynosi 21.210 zł, a od 1 lipca 2024 r. do 31 grudnia 2024 r. będzie to 21.500 zł.

Podwyższone odsetki za zwłokę nie są stosowane, gdy ustala się dodatkowe zobowiązanie w VAT. Nie nalicza się ich także od zaległości w VAT powstałej za okres rozliczeniowy, za który podatnik w złożonej deklaracji wykazał kwotę podatku naliczonego, której co najmniej 95% wynika z otrzymanych przez podatnika faktur, które zostały zapłacone z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności (MPP), jeżeli zaległość podatkowa nie przekroczyła dwukrotności kwoty podatku naliczonego wykazanej w złożonej deklaracji (zgodnie z art. 108c ust. 2 i ust. 4 ustawy o VAT). Przy wyliczaniu udziału procentowego uwzględnia się także kwoty podatku z faktur zapłaconych z zastosowaniem MPP przez podatnika innego niż wskazany na fakturze. Zapłaty podwyższonych odsetek nie uniknie się jednak, jeżeli podatnik wiedział, że faktura zapłacona z zastosowaniem MPP: została wystawiona przez podmiot nieistniejący, stwierdza niedokonane czynności, podaje kwoty niezgodne z rzeczywistością lub potwierdza czynność sprzeczną z ustawą, mającą na celu obejście ustawy czy pozorną.

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383)

Ustawa z dnia 16.11.2016 r. o KAS (Dz. U. z 2023 r. poz. 615 ze zm.)

Ustawa z dnia 11.03.2004 r. o VAT (Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.)