Stosowanie indywidualnej stawki amortyzacyjnej dla pojazdów wykupionych z leasingu

Z uzasadnienia

"Główną kwestią sporną w sprawie jest interpretacja pojęcia »używane środki trwałe«, zawartego w art. 16j ust. 2 pkt 1 ustawy CIT. Od rozstrzygnięcia tej kwestii zależy bowiem, czy skarżąca może indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych środków trwałych po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji, zgodnie z art. 16j ust. 1 pkt 2 ww. ustawy. Podkreślenia wymaga, że stawka amortyzacji dla używanych środków trwałych jest wyższa niż stawka dla środków nowych.

Zdaniem organu nie są używanymi, w rozumieniu powyższego przepisu, takie środki trwałe (pojazdy), którymi podatnik, przed ich nabyciem, dysponował na podstawie umów leasingu operacyjnego i równocześnie wynajmował je innym podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą z wykorzystaniem tych środków trwałych przez co najmniej 6 miesięcy. Zaś według skarżącej w opisanej sytuacji środki trwałe należy uznać za używane, gdyż wynikający z powołanego przepisu warunek jest spełniony wówczas, gdy klienci skarżącej (najemcy) w ww. okresie wykorzystywali środki trwałe w swojej działalności gospodarczej, bowiem to oni realnie używają najmowanych pojazdów zgodnie z ich przeznaczeniem, tj. do przewozu.

Na podstawie art. 16j ust. 1 pkt 2 ustawy CIT podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16l, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż dla środków transportu, w tym samochodów osobowych - 30 miesięcy.

Z kolei art. 16j ust. 2 pkt 1 ustawy CIT ma następujące brzmienie: środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 1 i 2, uznaje się za używane, jeżeli podatnik udowodni, że przed ich nabyciem były wykorzystywane przez podmiot inny niż podatnik co najmniej przez okres 6 miesięcy (...).

Z gramatycznego brzmienia przepisu wynika więc, że warunkiem uznania środka trwałego za używany (mogący podlegać amortyzacji według indywidualnie ustalonej stawki) jest udowodnienie przez podatnika, że nabyty środek trwały był wcześniej wykorzystywany przez inny podmiot. Jednak w ocenie Sądu interpretacja przytoczonego przepisu wymaga uwzględnienia niżej przedstawionych uwag.

Zarówno skarżąca jak i organ powołują się na treść uzasadnienia do projektu zmiany ustawy CIT, do której doszło z dniem 1 stycznia 2021 r. poprzez dodanie do art. 16j ust. 2 pkt 1 zwrotu: »przez podmiot inny niż podatnik«. Jak wynika z tego projektu (druk sejmowy nr 642) celem zmiany przepisu było wyeliminowanie sytuacji, w których podatnik leasinguje nowy środek trwały, a następnie (gdy środek uzyskał status używanego, czyli wykorzystywanego co najmniej przez 6 miesięcy) ten sam podatnik wykupuje środek trwały z firmy leasingowej i amortyzuje go z podwyższona stawką (przewidzianą dla środków używanych). W omawianym projekcie wskazano, że zmiana ustawy CIT ma przeciwdziałać takim działaniom mającym charakter optymalizacyjny. Podkreślono też, że po wprowadzeniu omawianej zmiany przepisu ustawy CIT, do stosowania podwyższonych stawek amortyzacyjnych nie będzie uprawniony taki podatnik, który korzysta z nowego środka trwałego na podstawie umowy leasingowej, a następnie po upływie co najmniej 6 miesięcy, środek ten wykupuje i wprowadza do swojej ewidencji środków trwałych.

W ocenie Sądu taka właśnie sytuacja występuje w rozpatrywanej sprawie. Bowiem skarżąca w ramach leasingu operacyjnego wykorzystuje pojazdy do prowadzonej działalności, tj. wynajmuje je, a następnie, po upływie co najmniej 6 miesięcy, pojazdy te nabywa i nadal je wynajmuje. Więc i przed nabyciem, i po - używa (wykorzystuje) pojazdy w ten sam sposób, co dokładnie mieści się w wyżej przedstawionym opisie uzasadnienia projektu zmiany ustawy CIT.

Sąd interpretuje zatem przepis art. 16j ust. 2 pkt 1 ustawy CIT w ten sposób, że ustalenie, że nie tylko podmiot trzeci, ale także podatnik (skarżąca) wykorzystywał środki trwałe przed ich nabyciem - przesądza o braku możliwości uznania tych środków za używane w rozumieniu powołanego przepisu, a w konsekwencji o braku podstaw do zastosowania podwyższonej stawki amortyzacji. (...)

Sąd nie podziela stanowiska skarżącej, która twierdzi, że pojazdów nie wykorzystywała, ponieważ ich nie używała. Wprawdzie skarżąca nie wykorzystywała pojazdów do przewozu, lecz posługiwała się nimi w celu wynajmu, co generowało u niej przychód z tego tytułu. Jest to, zdaniem Sądu, równoznaczne z wykorzystywaniem środków trwałych (czerpaniem z nich korzyści) przez skarżącą przed ich nabyciem.

Bezsporne jest, że skarżąca przed nabyciem środków trwałych dysponowała nimi jako leasingobiorca. Sąd przyjmuje w oparciu o przedstawiony we Wniosku stan faktyczny, że umowy leasingu operacyjnego skarżąca zawiera w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Z Wniosku wynika, że działalność ta polega na wynajmie ww. środków trwałych (pojazdów). Zdaniem Sądu skarżąca nie mogłaby prowadzić działalności gospodarczej w omawianym zakresie bez dysponowania pojazdami przeznaczonymi do wynajmu. A to oznacza, że omawiane środki trwałe, w posiadanie których skarżąca weszła na podstawie umów leasingu operacyjnego, były przez skarżącą wykorzystywane poprzez oddawanie ich w wynajem. Wobec tego skarżąca wykorzystywała środki trwałe (czerpała korzyści z wynajmu w ramach działalności gospodarczej) - w takim znaczeniu, jakie wynika z art. 16j ust. 2 pkt 1 ustawy CIT - przed ich nabyciem. Ustalenie, że podatnik wykorzystywał środki trwałe przed ich nabyciem - wyklucza jego prawo do skorzystania z omawianej regulacji, w której jest mowa o wykorzystywaniu środka przez inny podmiot jako warunku uznania środka za używany.

Należy jednak rozważyć, czy pomimo tego skarżąca spełnia wymóg z art. 16j ust. 2 pkt 1 ustawy CIT, skoro w tym samym czasie, tj. przed nabyciem środków trwałych przez skarżącą, były one wykorzystywane i przez skarżącą, i przez inne podmioty tj. najemców skarżącej (jak wynika z Wniosku, także prowadzących działalność gospodarczą).

W ocenie Sądu fakt równoczesnego wykorzystywania środków trwałych i przez skarżącą, i przez jej najemców, nie pozwala na uznanie, że wymóg wynikający z art. 16j ust. 2 pkt 1 ustawy CIT został spełniony. Bowiem zwrot »uznaje się za używane, jeżeli podatnik udowodni, że przed ich nabyciem były wykorzystywane przez podmiot inny niż podatnik« należy interpretować w ten sposób, że równoczesne wykorzystywanie środka trwałego przez podatnika oraz przez inny podmiot wyklucza uznanie, że nabyty środek trwały jest środkiem używanym. Istotą cytowanego zapisu jest konieczność wykazania przez podatnika, że środek trwały był wykorzystywany wyłącznie przez inny podmiot. Nie jest to możliwe w sytuacji takiej, jaka wynika z opisu stanu faktycznego, tj. gdy środek trwały był, przed jego nabyciem, wykorzystywany i przez podatnika, i przez inny podmiot (najemcę). Sam fakt wykorzystywania środka trwałego przez podatnika przed zakupem wyklucza uznanie środka trwałego za używany, bez względu na to, czy tak, jak w rozpatrywanej sprawie, był równocześnie wykorzystywany przez inny podmiot (najemcę). W konsekwencji przedstawiony we Wniosku opis stanu faktycznego nie pozwalał na uznanie, że skarżąca może indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne przewidziane dla używanych środków trwałych (art. 16j ust. 1 ustawy CIT)".

(wyrok WSA w Olsztynie z 1 lutego 2023 r., sygn. akt I SA/Ol 561/22 - orzeczenie nieprawomocne)