Składka na ubezpieczenie GAP dotycząca samochodu osobowego

Z uzasadnienia

"Istota sporu w niniejszej sprawie dotyczy wykładni art. 16 ust. 1 pkt 49 u.p.d.o.p. na tle, opisanego we wniosku Spółki o wydanie interpretacji indywidualnej, stanu faktycznego.

Przepis ten stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie samochodu osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150.000 zł pozostaje do wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia.

Postawione we wniosku Spółki pytanie dotyczyło, m.in. kwestii, czy ograniczeniami wynikającymi z zastosowania powyższego przepisu objęte są składki na ubezpieczenie typu GAP, czyli ubezpieczenie pozwalające uzyskać dodatkowe odszkodowanie w wysokości różnicy pomiędzy kwotą, za którą samochód został zakupiony (wartość fakturowa) a wysokością odszkodowania wypłaconego z polisy Autocasco (AC), które jest wypłacane na podstawie aktualnej wartości rynkowej (z dnia zdarzenia powodującego odpowiedzialność ubezpieczyciela).

Naczelny Sąd Administracyjny uznaje za prawidłową wykładnię ww. przepisu zaprezentowaną w interpretacji indywidualnej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej i zaakceptowaną przez Sąd pierwszej instancji, według której - wbrew stanowisku Spółki - należy udzielić twierdzącej odpowiedzi na to pytanie.

Nie można zgodzić się z oceną Spółki, że to brak legalnej definicji »ubezpieczenia« na gruncie prawa podatkowego, w tym w przepisach u.p.d.o.p. stanowi źródło uzasadnionych wątpliwości, jak należy rozumieć je na gruncie prawa podatkowego, w tym przypadku w odniesieniu do tzw. ubezpieczenia GAP. Skądinąd Spółka stwierdza w kolejnym akapicie, że nie ma wątpliwości, że wydatki poniesione na ubezpieczenie GAP nie podlegają ograniczeniom wynikającym z art. 16 ust. 1 pkt 49 u.p.d.o.p.

Umowa ubezpieczenia jest stypizowana w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (...) i jej rozumienie na gruncie prawa podatkowego nie jest odmienne i nie wymaga oddzielnego zdefiniowania. Nie nastręcza również trudności zrozumienie istoty i podstawowych elementów poszczególnych typów (rodzajów) ubezpieczeń komunikacyjnych.

Na gruncie ww. przepisu u.p.d.o.p. umowy te można zasadniczo podzielić na te, w których wartość samochodu ma znaczenie i jest ona przyjmowana w umowie dla celów danego ubezpieczenia, np. umowa ubezpieczenia AC, czy też właśnie ubezpieczenia GAP, jak i na te, w których ze względu na rodzaj zdarzenia powodującego zaistnienie odpowiedzialności ubezpieczyciela oraz zasady i zakres jego odpowiedzialności, wartość samochodu nie ma żadnego znaczenia i z tego powodu nie jest przyjmowana dla celów tego ubezpieczenia - jak np. umowa ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej (OC), czy też od następstw nieszczęśliwych wypadków (NNW).

Jak wskazywała we wniosku sama Spółka, ubezpieczenie GAP stanowi uzupełnienie polisy AC, która zapewnia wypłatę odszkodowania w wysokości odpowiadające wartości rynkowej samochodu w dniu zdarzenia. Byłoby niezgodne zarówno z literalnym brzmieniem spornego przepisu, jak i jego celem, przyjęcie, że znajduje on zastosowanie jedynie do składek na ubezpieczenie AC, natomiast nie jest stosowany wobec ubezpieczenia GAP, w którym referencyjna wartość samochodu (cena fakturowa) jest wyższa niż w przypadku ubezpieczenia AC. Sąd pierwszej instancji prawidłowo przyjął w ślad za Dyrektorem Krajowej Informacji Skarbowej, kierując się brzmieniem tego przepisu, że skoro z zawarciem ubezpieczenia GAP wiąże się określenie wartości samochodu dla celów tego ubezpieczenia, np. w przypadku przyjęcia tej wartości w kwocie powyżej 150.000 zł oznaczać to będzie konieczność stosowania ograniczenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 49 u.p.d.o.p. Sąd słusznie również uznał, że dla zastosowania tego przepisu nie ma znaczenia okoliczność, że wysokość odszkodowania z polisy typu GAP obliczana jest jako różnica pomiędzy ceną fakturową a ceną rynkową w sytuacji, gdy dla celów tego ubezpieczenia przyjęto wartość samochodu w kwocie przewyższającej 150.000 zł. Przepis ten stanowi bowiem o wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia, a nie o »podstawie ubezpieczenia«, czyli wartości stanowiącej podstawę do wyliczenia wysokości danego rodzaju odszkodowania, tu - jako rzeczonej różnicy pomiędzy tymi dwiema wartościami".

(wyrok NSA z 5 maja 2023 r., sygn. akt II FSK 112/21)