Korekta faktury kosztowej z poprzedniego roku podatkowego po przejściu na ryczałt ewidencjonowany

W 2023 r. z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej rozliczanej na podstawie podatkowej księgi podatnik opłaca podatek dochodowy obliczany według skali podatkowej. Z uwagi na rodzaj działalności (sklep) dokonuje zakupu towarów handlowych i otrzymuje wiele faktur. Czy jeżeli w styczniu 2024 r. podatnikowi zostanie dostarczona faktura korygująca koszty z 2023 r., to powinien ją w jakichś sposób rozliczyć, zakładając, że na 2024 r. wybierze opodatkowanie ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych i nie będzie ustalał już kosztów podatkowych?

W tym przypadku, niezależnie od przyczyny wystawienia przez sprzedawcę faktury korygującej, podatnik powinien odnieść skutki korekty wstecz, odpowiednio modyfikując koszty/przychody 2023 r.

Osoby fizyczne osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Podatek dochodowy w tej formie pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania. Wynika tak z art. 2 ust. 1 pkt 1 i art. 12 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Otrzymanie faktury korygującej koszt zakupu towarów handlowych nie wywołuje więc skutków podatkowych, jeśli zakup ten dokonany był w okresie podlegania opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Z okoliczności opisanych w pytaniu wynika jednak, że możemy mieć do czynienia z sytuacją, gdy dostarczona podatnikowi faktura korygująca dotyczyć będzie zakupu towarów w 2023 r., tj. gdy stosował opodatkowanie według skali podatkowej. Rozwiązania problemu dotyczącego skutków otrzymania faktury korygującej koszty należy zatem poszukiwać na gruncie ustawy o PIT.

Zasady korygowania kosztów uzyskania przychodów regulują przepisy art. 22 ust. 7c-7f updof. Wynika z nich, że generalnie korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty. Jeżeli jednak w okresie rozliczeniowym, podatnik nie poniósł kosztów uzyskania przychodów lub ich kwota jest niższa niż kwota zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów.

Analizowane przepisy zastrzegają, że wskazane zasady nie mają zastosowania do korekt, których przyczyną jest błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka. Wówczas korekty trzeba dokonać w okresie rozliczeniowym, w którym pierwotnie ujęto koszt podatkowy. Natomiast niezależnie od przyczyny wystawienia przez sprzedawcę faktury korygującej, jej skutki odnosi się wstecznie, m.in. gdy następuje zmiana formy opodatkowania na zryczałtowaną formę opodatkowania określoną w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Stosownie bowiem do art. 22 ust. 7f updof, jeżeli korekta, o której mowa w art. 22 ust. 7c updof, następuje po likwidacji pozarolniczej działalności gospodarczej, likwidacji działów specjalnych produkcji rolnej albo zmianie formy opodatkowania na zryczałtowaną formę opodatkowania określoną w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawie z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym albo w ustawie z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych, lub zmianie zasad ustalania dochodu w odniesieniu do działów specjalnych produkcji rolnej, zmniejszenia lub zwiększenia kosztów uzyskania przychodów dokonuje się w ostatnim okresie rozliczeniowym przed likwidacją pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, zmianą formy opodatkowania lub zmianą zasad ustalania dochodu w odniesieniu do działów specjalnych produkcji rolnej.

Odnosząc się zatem do sytuacji podatnika, należy stwierdzić, że korektę kosztów podatkowych powinien on odnieść do roku 2023 (tj. ostatniego okresu rozliczeniowego przed zmianą formy opodatkowania). Dodajmy, że przepisy podatkowe nie przewidują ograniczenia czasowego dla dokonywania korekty wstecz (z wyjątkiem upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego za dany rok podatkowy). Oznacza to, że gdyby podatnik otrzymał korektę faktury dotyczącą zakupu towarów w 2023 r. po złożeniu zeznania podatkowego za ten rok, musiałby również złożyć korektę tego zeznania.