Ulga termomodernizacyjna a PIT

Ministerstwo Finansów (dalej: MF) na swojej stronie internetowej (www.gov.pl) zamieściło objaśnienia podatkowe z 30 marca 2023 r., pt. "Formy wsparcia przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w podatku dochodowym od osób fizycznych". Wcześniejsze objaśnienia MF w tym zakresie wydane były 16 września 2019 r.

W artykule tym opisujemy najważniejsze kwestie poruszone w "nowych" objaśnieniach MF.

Wydatki podlegające odliczeniu w ramach ulgi termomodernizacyjnej

Ulga termomodernizacyjna polega na odliczeniu od podstawy obliczenia podatku (w przypadku podatników opodatkowanych według skali podatkowej oraz podatkiem liniowym) lub od przychodu (w przypadku podatników opodatkowanych w formie ryczałtu ewidencjonowanego) wydatków poniesionych na realizację przedsięwzięcia termomodernizacyjnego.

Odliczeniu w ramach ulgi termomodernizacyjnej podlegają wydatki wymienione w rozporządzeniu Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych (Dz. U. poz. 2489 ze zm.). Rozporządzenie to zawiera zamkniętą listę wydatków kwalifikujących się do odliczenia (wydatki spoza listy nie podlegają odliczeniu w ramach ww. ulgi).

Dokumentowanie wydatków

Wysokość wydatków poniesionych na przedsięwzięcie termomodernizacyjne ustala się na podstawie faktur wystawionych przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku.

Jeżeli poniesione wydatki były opodatkowane podatkiem od towarów i usług, za kwotę wydatku uważa się wydatek wraz z podatkiem od towarów i usług, o ile podatek ten nie został odliczony na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług.

Wymóg dokumentowania wydatku termomodernizacyjnego fakturą wystawioną przez czynnego podatnika podatku od towarów i usług odnosi się również do wydatków poniesionych za granicą. Fakturami, które dokumentują poniesione przez podatnika wydatki termomodernizacyjne, są również faktury zawierające podatek od wartości dodanej, wystawione przez podmiot zarejestrowany na terytorium państwa członkowskiego UE. Do takiego odliczenia nie uprawnia natomiast zakup udokumentowany fakturą z podatkiem, wystawiony przez podmiot spoza UE.

Od 1 stycznia 2022 r. dzień wystawienia faktury oznacza moment poniesienia wydatku.

Typ budynku

W ramach ulgi termomodernizacyjnej odliczeniu podlegają wydatki związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w budynku mieszkalnym jednorodzinnym w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane. Zatem przez budynek mieszkalny jednorodzinny należy rozumieć budynek:

• wolnostojący albo
• budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej

- służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku.

Ulga przysługuje również w sytuacji, gdy w budynku mieszkalnym jednorodzinnym, w związku z brakiem technicznych możliwości np. montażu instalacji fotowoltaicznej na tym budynku, instalacja ta zostanie zamontowana na gruncie lub na innym budynku (np. garażu, budynku gospodarczym) i służy nie tylko budynkowi mieszkalnemu, lecz także innym budynkom znajdującym się na posesji podatnika.

MF aktualnie "łagodniej" podchodzi do kwestii formalnego oddania budynku do użytkowania. Jak wyjaśniło:

"(...) Status budynku (każdego bez względu na to, kiedy został wybudowany) może być rozpatrywany w oparciu o wszelkie dowody świadczące o użytkowaniu tego budynku przez podatnika. Przy czym kryterium "oddania budynku do użytkowania" nie przesądza o możliwości skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej lub o braku takiej możliwości. Prawo budowlane nie wyklucza bowiem traktowania jako "budynek" obiektu, co do którego nie miało miejsca formalne oddanie do użytkowania. (...)"

W jednym z przykładów MF "pokazało", że w niektórych sytuacjach nie jest potrzebny dokument potwierdzający zawiadomienie organu nadzoru budowlanego o zakończeniu budowy.

Przykład MF:

"Podatnik jest właścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego od 40 lat. W ubiegłym roku przeprowadził w budynku przedsięwzięcie termomodernizacyjne. Budynek ten jest ujęty w ewidencji organu podatkowego dla celów podatku od nieruchomości, jednak podatnik nie dysponuje dokumentem potwierdzającym zawiadomienie organu nadzoru budowlanego o zakończeniu budowy. Czy podatnik może skorzystać z ulgi termomodernizacyjnej?

Tak, podatnik może skorzystać z ulgi termomodernizacyjnej."

Przypominamy, iż dotychczas organy podatkowe nie zezwalały na odliczanie wydatków, jeżeli były one poniesione przed formalnym oddaniem budynku do użytkowania (patrz: np. interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 22 listopada 2021 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.864.2021.3.KR).

Należy zwrócić uwagę, że zmieniło się również podejście MF do odliczania wydatków dotyczących części dobudowanej (rozbudowanej). Wcześniej MF twierdziło, że jeżeli podatnik ponosi wydatki termomodernizacyjne, które tylko w części dotyczą budynku istniejącego, to tylko ta część brana jest pod uwagę przy ustalaniu kwoty odliczenia. Jak wynika natomiast z aktualnych objaśnień MF, również wydatki dotyczące części dobudowanej podlegają odliczeniu.

Czas trwania przedsięwzięcia termomodernizacyjnego

Podatnik może skorzystać z omawianej ulgi, jeśli przedsięwzięcie termomodernizacyjne zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym został poniesiony pierwszy wydatek dotyczący tego przedsięwzięcia.

Jak wyjaśniło MF, w przypadku niedochowania tego terminu podatnik jest obowiązany zwrócić ulgę poprzez doliczenie kwot poprzednio odliczonych do dochodu/przychodu za rok podatkowy, w którym upłynął termin na zakończenie przedsięwzięcia.

Tytuł prawny do budynku

W ramach ulgi termomodernizacyjnej podatnik może odliczyć wydatki poniesione na realizację przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w budynku mieszkalnym jednorodzinnym, którego jest właścicielem lub współwłaścicielem.

W przypadku współwłasności mowa tu jest zarówno o współwłasności w częściach ułamkowych, jak i współwłasności łącznej. W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych nie jest istotna wielkość udziałów.

Warunek dotyczący tytułu prawnego musi być spełniony na moment zastosowania ww. ulgi (rozliczenia podatkowego) w zeznaniu składanym za rok podatkowy, w którym podatnik poniósł wydatki.

Wysokość wydatków podlegających odliczeniu

W ramach omawianej ulgi kwota odliczenia nie może przekroczyć 53.000 zł w odniesieniu do wszystkich przedsięwzięć termomodernizacyjnych, które realizuje podatnik, z uwzględnieniem wszystkich budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których jest właścicielem lub współwłaścicielem (niezależnie od liczby inwestycji termomodernizacyjnych).

Za wydatki podlegające odliczeniu w ramach ww. ulgi uznaje się również wydatki sfinansowane pożyczką/kredytem, w sytuacji gdy spłata zadłużenia obciąża podatnika.

Odliczeniu nie podlegają wydatki w części, w jakiej zostały:

• sfinansowane (dofinansowane) ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej,
• zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie,
• zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub już odliczone,
• uwzględnione przez podatnika w związku z korzystaniem z ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej.

W przypadku podatników pozostających w związku małżeńskim, każdy z małżonków dysponuje odrębnym limitem w wysokości 53.000 zł. Wysokość limitu w części niewykorzystanej przez jednego z małżonków nie powiększa limitu drugiego małżonka.

Odliczanie wydatków w ramach ulgi termomodernizacyjnej przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej przez długi czas nie było kwestią, do której zgodnie odnosiły się organy podatkowe. Początkowo organy podatkowe wyjaśniały, że w sytuacji gdy faktura wystawiona jest na jednego z małżonków, to odliczenia dokonuje tylko ten małżonek, na którego jest ona wystawiona, natomiast małżonek, który "nie widnieje" na fakturze, nie ma prawa do ww. ulgi (por. np. interpretację indywidualną Dyrektora KIS z 16 czerwca 2020 r., nr 0115-KDIT2.4011.255.2020.2.ŁS, czy z 30 kwietnia 2020 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.191.2020.2.JK).

Również MF początkowo twierdziło, że współmałżonek, który pozostaje we wspólności majątkowej, może odliczyć w ramach ulgi termomodernizacyjnej wydatki "poniesione" wyłącznie przez "siebie", natomiast drugi z małżonków, który nie osiągnął żadnych dochodów, a również "poniósł" wydatki na przedsięwzięcie termomodernizacyjne, nie może odliczyć tych wydatków.

Podejście do ww. kwestii uległo zmianie. Aktualnie, zdaniem MF, w przypadku małżonków ponoszących wydatki z majątku wspólnego na budynek należący do ich majątku wspólnego, odliczenia wydatków może dokonać jeden z małżonków (w granicach limitu) albo oboje małżonkowie po 50% wydatków lub w innej wybranej przez nich proporcji. W tym przypadku wystawienie faktury na imię i nazwisko tylko jednego małżonka nie ma znaczenia dla możliwości skorzystania z ulgi.

Takie stanowisko aktualnie przedstawiają również organy podatkowe. Przykładowo, Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 2 sierpnia 2021 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.456.2021.2.SR zezwolił podatnikowi (mężowi) na odliczenie wydatków termomodernizacyjnych od swoich dochodów w zeznaniu rocznym w sytuacji, gdy jego żona nie miała żadnych dochodów do opodatkowania, a faktura została wystawiona na żonę (między małżonkami istniała wspólność majątkowa).

Sposób korzystania z ulgi termomodernizacyjnej

Wydatki, które uprawniają do odliczenia od dochodu/przychodu w ramach ulgi termomodernizacyjnej, podatnik odlicza w zeznaniu podatkowym składanym za rok, w którym takie wydatki zostały poniesione. Nie można ich odliczać w trakcie roku przy ustalaniu zaliczek na podatek dochodowy czy ryczałtu.

Kwota odliczenia nieznajdująca pokrycia w rocznym dochodzie/przychodzie podlega odliczeniu w kolejnych latach, nie dłużej jednak niż przez 6 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Zwrot odliczonych wydatków w ramach ulgi

W sytuacji, gdy po roku, w którym podatnik korzystał z ulgi termomodernizacyjnej, otrzymał zwrot odliczonych wydatków na realizację przedsięwzięcia termomodernizacyjnego, jest on obowiązany uwzględnić ten zwrot poprzez doliczenie do dochodu/przychodu za rok, w którym otrzymał ten zwrot kwot uprzednio odliczonych od dochodu/przychodu albo złożenie korekty uprzednio złożonego zeznania, w którym podatnik zastosował ulgę.

Jak wyjaśniło MF:

"(...) W przypadku korekty podatnik musi się liczyć z ewentualnymi konsekwencjami w postaci odsetek, gdy korekta zostanie złożona po upływie terminu do rozliczenia podatku.

Wybór sposobu uwzględnienia w zeznaniu (korekcie zeznania) otrzymanego zwrotu odliczonych wydatków na realizację przedsięwzięcia termomodernizacyjnego należy do podatnika. Podatnik może wybrać najbardziej korzystne dla siebie rozwiązanie. (...)"

Zwolnienie z PIT

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129a ustawy o PDOF, wolne od podatku są świadczenia, w szczególności dotacje oraz kwoty umorzonych pożyczek, otrzymane ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej, na przygotowanie dokumentacji oraz realizację przedsięwzięcia, w tym otrzymane ze środków udostępnionych bankom zgodnie z art. 411 ust. 10 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2022 r. poz. 2556 ze zm.).

Dniem powstania przychodu z tytułu udzielonej dotacji jest dzień otrzymania środków, a nie dzień przyznania dotacji. Zatem dotacje przyznane przed 1 stycznia 2019 r., a wypłacone po tym dniu, również korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Kwot uzyskanych dotacji, zwolnionych z PIT, nie wykazuje się w zeznaniu podatkowym.