Kary umowne za nieterminowe wykonanie usługi a koszty podatkowe

(interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 maja 2021 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.153.2021.1.MF)

Stan faktyczny i stanowisko podatnika

Przedmiotem interpretacji była treść art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o PDOP. Na podstawie tego przepisu, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów, albo wykonanych robót i usług.

Sprawa dotyczyła spółki, która wykonywała usługi napraw pojazdów. Zgodnie z wieloletnimi umowami, zawartymi z zamawiającymi, spółka była zobowiązana do zapłaty kar umownych z tytułu niedotrzymania terminu wykonania naprawy (opóźnienia w wykonaniu naprawy). Ich zapłata miała wpływ na dalszą współpracę z zamawiającymi usługę i osiąganymi przez spółkę przychodami z ww. usług. Pomimo zapłaty kar umownych, współpraca z zamawiającymi była dla spółki bardzo korzystna (spółka zakładała dalszą z nimi współpracę). Uznanie kar umownych pozwoliło spółce na ograniczenie ewentualnych dalszych strat, w tym wizerunkowych.

W związku z powyższym spółka zapytała organ podatkowy, czy zapłacone przez nią kary umowne za nieterminowe wykonanie napraw stanowią dla spółki koszt uzyskania przychodów.

Zdaniem spółki, odpowiedź na to pytanie jest twierdząca. Wydatki te wykazują bowiem związek z przychodami i nie są objęte ww. art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o PDOP.

Stanowisko Dyrektora KIS

Organ podatkowy uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe. Odnosząc się do wspomnianego art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o PDOP organ podatkowy wskazał, że ustawodawca kierował się w tym względzie zasadą, aby nie premiować działań sprzecznych z istotą umów, zagrożonych karami i odszkodowaniami. Przepis ten odnosi się do kategorii odszkodowań i kar umownych nie precyzując, że chodzi o odszkodowania i kary umowne będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania przez dłużnika na skutek niedochowania przez niego należytej staranności. Zdaniem organu podatkowego, wszelkie odszkodowania i kary umowne z wymienionych w tym przepisie tytułów nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, niezależnie od tego, czy są one skutkiem szkody powstałej w następstwie winy dłużnika, czy też szkody, na której powstanie dłużnik nie miał wpływu. Nie ma tu znaczenia przyczyna niedochowania przez dłużnika terminu świadczenia. Wystarczającą przesłanką jest wystąpienie odpowiedzialności dłużnika za opóźnienie czy zwłokę, która może wynikać z ustawy lub ze stosunku obligacyjnego łączącego strony. Zapłata kary umownej bądź odszkodowania na rzecz kontrahenta jest efektem istnienia takiej odpowiedzialności.

Organ podatkowy wskazał, że:

• wadliwie wykonana usługa to taka, która została wykonana w sposób niepełny, tj. nie zostały spełnione wszelkie obowiązki ciążące na podatniku zgodnie z umową oraz przepisami prawa,
• pojęcie "wadliwości" odnosi się do każdego przypadku nienależytego wykonania obowiązków dłużnika wynikających ze stosunku obligacyjnego, za które ponosi on odpowiedzialność niezależnie od tego, czy odpowiedzialność ta oparta jest na zasadzie winy, czy na zasadzie ryzyka,
• nieterminowe wykonanie napraw, nawet niezawinione przez dłużnika, stanowi wadę wykonywanych robót/usług,
• zgodnie z zasadą autonomii prawa podatkowego, należy przyjąć szersze rozumienie pojęcia "wadliwości wykonanych robót i usług", które będzie mogło być zastosowane do wszelkich stosunków obligacyjnych wywołujących skutki podatkowe, w postaci braku prawa do zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów.

Według Dyrektora KIS:

"(...) kary umowne za nieterminowe wykonanie napraw w istocie stanowią potwierdzenie, że usługa nie została wykonana prawidłowo (niezależnie od przyczyn).

Jak wynika bowiem z opisu stanu faktycznego, zgodnie z zawartymi umowami, Wnioskodawca zobowiązany jest do zapłaty kar umownych z tytułu niedotrzymania terminu wykonania naprawy (opóźnienia w wykonaniu naprawy). (...)"

W związku z powyższym organ podatkowy uznał, że kary umowne za nieterminowe wykonanie napraw nie stanowią dla spółki kosztów uzyskania przychodów. Bez znaczenia w rozpoznawanej sprawie pozostaje okoliczność, czy odpowiedzialność za szkodę jest oparta o przesłankę winy, czy też na zasadzie ryzyka.