Wykonywanie władzy rodzicielskiej a prawo do ulgi na dziecko

Z uzasadnienia

"Kwestią sporną w niniejszej sprawie jest prawo do odliczenia ulgi przewidzianej w art. 27f u.p.d.o.f. w sytuacji, gdy podatnicy ją rozliczający nie pozostawali w związku małżeńskim oraz gdy jeden z nich odliczył całość ulgi prorodzinnej, drugi natomiast jej połowę, co spowodowało przekroczenie limitu przysługującego z tytułu ulgi na wychowanie dziecka. (...) zasadnicze znaczenie ma użyty w art. 27f ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. zwrot normatywny »wykonywał władzę rodzicielską«. Powyższy zwrot nie został zdefiniowany na gruncie przepisów prawa podatkowego (w tym ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), zatem należy przyjąć jego znaczenie w języku potocznym. Zgodnie z definicją słownika języka polskiego »wykonać - wykonywać« znaczy: »wprowadzić w czyn, zrobić coś, uczynić, urzeczywistnić, zrealizować, spełnić« (Słownik języka polskiego pod red. M. Szymczaka Tom III, W. 1981, PWN, s. 807-808). Przyjmując takie znaczenie wyrazu »wykonywać« uznać trzeba, że wykonywanie władzy rodzicielskiej, to jej realizacja, a nie tylko posiadanie. (...)

Zwrócić także należy uwagę na stanowisko Sądu Najwyższego, zgodnie z którym o wykonywaniu władzy rodzicielskiej nie świadczy tylko sam fakt jej posiadania, czy spełniania obowiązku alimentacyjnego, ani sporadyczne kontakty z dzieckiem (uchwała pełnego składu Izby Cywilnej Sądu Najwyższego z 18 marca 1968 r., III CZP 70/66, OSNCP 1968 nr 5, poz. 77; uchwała Sądu Najwyższego z 26 września 1983 r., III CZP 46/83, OSNCP 1984 nr 4, poz. 4). Wykonywanie władzy rodzicielskiej polega na sprawowaniu faktycznej pieczy nad małoletnim dzieckiem w sposób zapewniający jego prawidłowy rozwój, a w szczególności podejmowanie przez rodzica (rodziców) obowiązków w zakresie zaspokojenia potrzeb fizycznych, edukacyjnych i duchowych dziecka. Wykonywanie władzy rodzicielskiej należy zatem odnieść do konkretnych okoliczności faktycznych, w oparciu o zachowania i konkretną aktywność rodziców wobec dziecka (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 851/16).

Dokonując wykładni art. 27f u.p.d.o.f. należy mieć na względzie cel wprowadzenia ulgi prorodzinnej do systemu podatkowego - ulga ta nie jest ulgą z tytułu bycia rodzicem, lecz ma pomagać rodzinom wykonującym władzę rodzicielską w jej spełnianiu. Zatem aby taką ulgę nabyć, podatnik powinien wykazać, że w danym roku podatkowym wykonywał, a nie tylko posiadał władzę rodzicielską. Takie rozumienie art. 27f ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. zostało przedstawione w wyrokach NSA m.in.: z 26 lipca 2016 r., II FSK 1420/15, II FSK 447/16, II FSK 590/16, z 27 lipca 2016 r., II FSK 2360/15, II FSK 2378/15, II FSK 661/16, a także w wyroku z 11 sierpnia 2016 r. II FSK 1957/14). W wyroku z 26 lipca 2016 r. sygn. akt II FSK 1420/15 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że »prawidłowa wykładnia przepisu art. 27f ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f powinna uwzględniać nie tylko jego znaczenie językowe, ale również cel ulgi prorodzinnej, którym jest pomoc rodzicom w związku z ciążącym na nich obowiązkiem łożenia na utrzymanie dzieci. Zatem dla nabycia prawa do odliczenia ulgi prorodzinnej niezbędne jest zarówno posiadanie władzy rodzicielskiej nad dzieckiem, jak również rzeczywiste uczestnictwo rodzica w realizacji powinności wynikających ze stosunków prawnorodzinnych w stosunku do dziecka. Jednocześnie odróżnić należy treść władzy rodzicielskiej od jej wykonywania, bowiem samo jej posiadanie nie oznacza jej wykonywania. W celu nabycia prawa do odliczenia tej ulgi nie wystarczy więc, że podatnik wykaże, iż jest rodzicem posiadającym władzę rodzicielską. Konieczne jest w szczególności wychowywanie przez podatnika swego dziecka. Wykonywanie tej władzy oznacza też osobiste zajmowanie się sprawami dziecka, czyli podejmowanie przez rodzica (rodziców) obowiązków w zakresie zaspokojenia potrzeb fizycznych i duchowych (mieszkania, wyżywienia, zdrowia, bezpieczeństwa, edukacji, wychowania, wypoczynku, zaspokajanie potrzeb kulturalnych, sportowych, religijnych itp.). (...) Dla potrzeb zastosowania omawianej ulgi podatkowej nie jest konieczne badanie stosunków pomiędzy rodzicami i dziećmi. Konieczne zaś jest przeprowadzenie ustaleń odnośnie do wykonywania przez każdego z rodziców władzy rodzicielskiej i co istotne w konkretnym, poddanym badaniu roku podatkowym«. (...)

W okolicznościach rozpoznawanej sprawy konieczne było więc poczynienie ustaleń czy oboje rodzice faktycznie wykonywali władzę rodzicielską nad ich małoletnią córką w 2016 r. Przy dokonywaniu takich ustaleń należało więc uwzględnić pogląd, że zawarte w art. 27f ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. pojęcie »wykonywał władzę rodzicielską« rozumieć należy sprawowanie faktycznej pieczy nad dzieckiem, wykonywanie zarządu jego majątkiem i jego wychowywanie, troszczenie się o fizyczny i duchowy rozwój dziecka, a więc zapewnienie/zabezpieczenie wszystkich jego potrzeb od tzw. życiowych, tj. ubioru, wyżywienia, po edukacyjne, rozwojowe i zdrowotne. Wychowanie dziecka, stanowiące element władzy rodzicielskiej, to permanentny proces przejawiający się w trosce o codzienny byt dziecka, jego fizyczny i psychiczny rozwój, zmierzający do doprowadzenia go do samodzielności (por. ww. wyrok z 9 stycznia 2007 r., IV SA/Gl 200/06).

Przekładając powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy Sąd zauważa, że organy podatkowe zasadnie przyjęły, iż w sprawie tej, dotyczącej konkretnego roku podatkowego, fakt wykonywania władzy rodzicielskiej przez matkę małoletniej córki był bezsporny, zatem ze względu na skorzystanie z tej ulgi również przez ojca dziecka (Podatnika), przy braku porozumienia między rodzicami, warunkiem prawidłowego rozstrzygnięcia było ustalenie czy Skarżący spełniał przesłankę w postaci «wykonywania władzy rodzicielskiej« nad córką w takim znaczeniu tego pojęcia jak wyżej przedstawiono".

(wyrok WSA w Szczecinie z 6 lutego 2019 r., sygn. akt I SA/Sz 878/18 - orzeczenie nieprawomocne)