Dochód uczącego się dziecka a prawo do ulgi prorodzinnej

(interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 stycznia 2018 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.350.2017.3.SŻ)

Stan faktyczny

Na podstawie art. 27f ust. 6 (w powiązaniu z art. 6 ust. 4 pkt 3) ustawy o PDOF, odliczenie od podatku tzw. ulgi prorodzinnej przysługuje m.in. podatnikowi, który utrzymywał - w związku z wykonywaniem obowiązku alimentacyjnego lub sprawowaniem funkcji rodziny zastępczej - dzieci pełnoletnie do ukończenia 25 roku życia, jeśli:

• uczą się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Polska państwie, oraz
   
• w roku podatkowym nie uzyskały dochodów, z wyjątkiem renty rodzinnej, w łącznej wysokości przekraczającej 3.089 zł.

W ww. limicie dochodów (zgodnie z art. 6 ust. 4 pkt 3 ustawy o PDOF) należy uwzględnić wyłącznie dochody podlegające opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ustawy o PDOF (a więc według skali podatkowej) oraz art. 30b ustawy o PDOF (czyli m.in. dochody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych).

Na podstawie powyższych przepisów, w sprawie rozstrzyganej w przywołanej interpretacji, małżonkowie uważali, że mają prawo do odliczenia od podatku (za 2014 r.) kwoty przysługującej ulgi prorodzinnej na studiującego syna (23 lata). Syn wprawdzie był zatrudniony w roku podatkowym i osiągnął dochody, ale po odliczeniu składek na ubezpieczenia społeczne nie przekroczyły one ww. limitu 3.089 zł.

Małżeństwo, powołując się m.in. na wyrok WSA w Łodzi z 25 kwietnia 2013 r., sygn. akt I SA/Łd 93/13, który orzekł, że za dochód przyjąć należy kwotę odpowiadającą podstawie obliczenia podatku (czyli byłaby to kwota po odliczeniu składek ZUS) uznało, że prawidłowe było dokonanie odliczenia ww. ulgi. Dochód syna - tak wyliczony - nie przekroczył bowiem ustawowego limitu. Jednak organ podatkowy był innego zdania.

Stanowisko organu podatkowego

Organ podatkowy przywołał art. 9 ust. 2 ustawy o PDOF, zgodnie z którym, co do zasady, dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Przypomniał też, że w myśl art. 26 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, podstawę obliczenia podatku (z zastrzeżeniem, które tu pomijamy) stanowi dochód ustalony m.in. zgodnie z ww. art. 9, po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych.

Zdaniem organu podatkowego, ustawodawca jednoznacznie zdefiniował pojęcie dochodu, odróżniając je równocześnie od podstawy obliczenia podatku, którą stanowi dochód po odliczeniu m.in. kwot uiszczonych tytułem składek na ubezpieczenia społeczne.

Skoro więc w omawianej sytuacji syn osiągnął dochód (wyliczony jak wyżej) w wysokości przekraczającej kwotę 3.089 zł, to - jak stwierdził organ podatkowy - nie została spełniona jedna z przesłanek warunkujących możliwość skorzystania z omawianej ulgi.

Natomiast odnosząc się do powołanych we wniosku wyroków sądów, organ podatkowy podkreślił, że jakkolwiek orzeczenia sądów kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie faktycznym. Zatem uznał, że wyrok, na który powołało się małżeństwo, nie może stanowić podstawy do żądania podobnego rozstrzygnięcia sprawy, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa.

Od redakcji:

Organy podatkowe konsekwentnie uznają, że za dochód - dla celów ustalenia prawa do ulgi prorodzinnej - należy przyjąć osiągnięte przez dziecko przychody pomniejszone tylko o koszty ich uzyskania. Nie obniża się tego dochodu o odliczenia m.in. z tytułu składek ZUS. Jednak inaczej orzekają sądy, np. NSA w wyroku z 23 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 675/13 i z 10 listopada 2015 r., sygn. akt II FSK 2163/13. Przypomnijmy, że nasze Wydawnictwo zwróciło się w 2015 r. do Ministerstwa Finansów o zajęcie stanowiska w tej kwestii. W odpowiedzi MF stwierdziło, że:

"(...) podtrzymuje dotychczasowe stanowisko, zgodnie z którym, za dochody pełnoletniego dziecka, o którym mowa w art. 6 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy rozumieć przychody pomniejszone wyłącznie o koszty uzyskania przychodów, czyli bez odliczenia składek na ubezpieczenia społeczne.

Odnosząc się natomiast do rozstrzygnięć sądów administracyjnych należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie nie ustabilizował się jeszcze jednomyślny kierunek orzecznictwa. Oprócz orzeczeń przywołanych w zapytaniu, w ostatnim czasie Naczelny Sąd Administracyjny podjął bowiem rozstrzygnięcie, w którym podzielił stanowisko organów podatkowych (wyrok z dnia 15 grudnia 2015 r., sygn. akt II FSK 3000/13)".