Rozliczenie VAT przy rozwiązaniu umowy leasingu finansowego

W razie rozwiązania umowy leasingu finansowego na skutek okoliczności, za które korzystający ponosi odpowiedzialność, w konsekwencji czego korzystający jest zobowiązany do natychmiastowego zapłacenia finansującemu wszystkich przewidzianych w umowie, a niezapłaconych rat, pomniejszonych o korzyści, jakie finansujący uzyskał wskutek ich zapłaty przed umówionym terminem i rozwiązania umowy leasingu, finansującemu przysługuje prawo do korekty faktury dokumentującej tę umowę, jeżeli prowadzi to do obniżenia podstawy opodatkowania z tytułu obniżenia ceny lub z tytułu zwrotu towaru. Obniżona w takim przypadku podstawa opodatkowania, obejmuje świadczenie rzeczywiście należne finansującemu, po uwzględnieniu następstw tych okoliczności.

"(...) Spór w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do odpowiedzi, czy w przypadku przedterminowego rozwiązania umowy leasingu finansowego z przyczyn leżących po stronie leasingobiorcy (korzystającego), leasingodawca (finansujący) jest uprawniony do wystawienia faktury korygującej do pierwotnie wystawionej faktury dokumentującej wydanie przedmiotu leasingu, wykazując podstawę opodatkowania w kwocie faktycznie otrzymanej od leasingobiorcy (korzystającego).

Zdaniem Spółki w takiej sytuacji zmianie ulegnie podstawa opodatkowania VAT i będzie ona zobligowana do wystawienia korekty faktury (...). Dodatkowo w swoim wniosku stwierdziła ona, że: »Jednocześnie, kwoty wypłacane przez Korzystającego w opisanych sytuacjach mają charakter odszkodowawczy i nie stanowią zapłaty za jakiekolwiek świadczenie. Prawo do żądania przez Spółkę określonych kwot z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy z winy Korzystającego, bądź jej wygaśnięcia ma na celu zabezpieczenie interesów Spółki i zrekompensowanie jej straty z tytułu korzyści, które mogłaby uzyskać w przypadku, gdyby nie doszło do wcześniejszego zakończenia umowy leasingu. Powyższe potwierdza odszkodowawczy charakter wypłacanych kwot«.

Tym samym Spółka stoi na stanowisku, że w powyższych okolicznościach jest uprawniona do stosownej korekty podstawy opodatkowania leasingu finansowego w ramach faktury korygującej, przy czym skorygowana podstawa opodatkowania nie powinna obejmować kwot zapłaconych leasingodawcy przez leasingobiorcę z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy z jego winy, gdyż mają one charakter odszkodowawczy. Organ podatkowy w wydanej w tej sprawie interpretacji uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe (...).

(...) stanowisko organu zostało zaakceptowane w ramach zaskarżonego wyroku Sądu pierwszej instancji (...).

(...) za wadliwe należy uznać zaakceptowane przez Sąd pierwszej instancji stanowisko organu, że jedynie w przypadku przedterminowego zakończenia umowy leasingu, gdy dochodzi do zwrotu przedmiotu leasingu, ma miejsce obniżenie podstawy opodatkowania (...), skutkujące wystawieniem faktury korygującej (...). Pogląd ten bezpodstawnie bowiem pomija, że obniżenie podstawy opodatkowania ma miejsce także w przypadku jedynie żądania zapłaty wszystkich wymagalnych na dzień rozwiązania umowy rat leasingowych, pomniejszonych - w stosunku do kwoty należnej określonej na dzień zawarcia umowy leasingu - o stosowne należności odsetkowe od tychże rat, co jest równoznaczne z obniżeniem ceny tego leasingu.

Wadliwość wykładni w tym zakresie art. 29a ust. 10 pkt 1 u.p.t.u. (ustawy o VAT - przyp. red.) skutkuje także naruszeniem art. 29a ust. 1 u.p.t.u., poprzez wadliwe określenie podstawy opodatkowania rozwiązanej z winy korzystającego umowy leasingu, lecz nie można się zgodzić ze Spółką, że odszkodowanie uzyskane od leasingobiorcy z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy leasingu z przyczyn leżących po stronie leasingobiorcy nie będzie elementem zapłaty w rozumieniu tego artykułu.

Mimo bowiem odszkodowawczego - w sensie cywilistycznym - charakteru zapłaty rat, których terminy wymagalności przypadły po rozwiązaniu umowy, na gruncie VAT stanowią one zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów (leasingodawca) otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od leasingobiorcy lub osoby trzeciej (...).

Rozwiązanie umowy leasingu nie zwalnia bowiem leasingobiorcy od zapłaty rat wymagalnych na dzień jej rozwiązania (pomniejszonych o część odsetkową), a konieczność ich uiszczenia wynika przede wszystkim z wykonania umowy dostawy w jej aspekcie ekonomicznym. Konieczność uiszczenia tych rat na żądanie finansującego wiąże się ściśle z dostawą przedmiotu leasingu korzystającemu, mieszcząc się tym samym w pojęciu wszystkiego, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów (leasingodawca) otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od leasingobiorcy lub osoby trzeciej (...).

Jednak tak określona podstawa opodatkowania będzie różniła się od kwoty pierwotnie przyjętej, ze względu na wystąpienie zdarzenia powodującego wcześniejsze zakończenie umowy leasingu, skutkującego zmianą sumy opłat leasingowych. Niewątpliwie jednak suma rat leasingowych zapłaconych do dnia rozwiązania umowy leasingu, jak również rat niezapłaconych, lecz wymagalnych na dzień jej rozwiązania, składa się na zapłatę należną finansującemu z tytułu dostawy przedmiotu leasingu korzystającemu, po pomniejszeniu oczywiście o korzyści, jakie finansujący uzyskał wskutek rozwiązania umowy leasingu w następstwie jej wypowiedzenia".

(wyrok NSA z dnia 28 września 2017 r., sygn. akt I FSK 2053/15)