Sprzedaż samochodu lub zmiana numeru rejestracyjnego a złożenie aktualizacji informacji VAT-26

Co do zasady, od wydatków na samochody osobowe i inne pojazdy podatnicy mogą odliczać 100% kwoty VAT, jeżeli pojazdy te służą wyłącznie celom firmowym. Rzeczywisty sposób wykorzystywania pojazdu nie jest jednak wystarczający do uznania, iż pojazd służy wyłącznie ww. celom. Z reguły konieczne jest także m.in. prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu potwierdzającej wykorzystywanie pojazdu wyłącznie do celów firmowych, a także złożenie do naczelnika urzędu skarbowego informacji o tych pojazdach na druku VAT-26. Informację tę należy złożyć w terminie 7 dni od dnia, w którym podatnik poniesie pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami (art. 86a ust. 12 ustawy o VAT).

W przypadku zmiany wykorzystywania pojazdu, podatnik jest zobowiązany do aktualizacji informacji VAT-26 najpóźniej przed dniem, w którym dokonuje tej zmiany (art. 86a ust. 14 ustawy o VAT). Przepisy nie precyzują, o jaką "zmianę wykorzystania" tu chodzi. W objaśnieniach do ww. informacji czytamy jednak:

"(...) Aktualizację informacji składa się w przypadku zmiany wykorzystania pojazdu samochodowego (z wykorzystania wyłącznie do działalności gospodarczej na wykorzystanie do celów działalności gospodarczej i do celów innych niż działalność gospodarcza) najpóźniej przed dniem, w którym podatnik dokonuje tej zmiany."

Choć z przepisów i objaśnień do informacji VAT-26 wynika, że tylko zmiana wykorzystywania pojazdu z celów wyłącznie firmowych na wykorzystywanie pojazdu do celów mieszanych zobowiązuje do złożenia aktualizacji ww. informacji VAT-26, to organy podatkowe uznają, że taką aktualizację trzeba złożyć także m.in. przy sprzedaży samochodu. Tak uznał m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 8 października 2015 r., nr IPTPP3/4512-353/15-2/ALN, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 28 stycznia 2015 r., nr IBPP2/443-1078/14/IK, czy Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 14 listopada 2014 r., nr IPPP2/443-799/14-2/MM. W tej pierwszej interpretacji czytamy:

"(...) Skoro druk VAT-26 jest informacją o pojazdach samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej, a samochody w wyniku sprzedaży nie są wykorzystywane przez Wnioskodawcę w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, to w wyniku tych zdarzeń następuje obowiązek złożenia aktualizacji informacji VAT-26, ponieważ z tym dniem nastąpi zmiana wykorzystywania pojazdu samochodowego.

Podsumowując, Wnioskodawca najpóźniej w dniu sprzedaży samochodów, stosownie do art. 86a ust. 14 ustawy o VAT, będzie zobowiązany do dokonania aktualizacji informacji VAT-26 dot. pojazdów samochodowych, które służyły wyłącznie prowadzeniu działalności gospodarczej, a następnie zostały przez Wnioskodawcę odsprzedane. (...)"

Zauważmy, że w tej interpretacji jest pewna nieścisłość. Nawet jeżeli przyjmiemy, że w dniu sprzedaży pojazdu dochodzi do zmiany jego wykorzystywania, to - zgodnie z art. 86a ust. 14 ustawy o VAT - aktualizację ww. informacji trzeba byłoby złożyć najpóźniej w dniu poprzedzającym dzień sprzedaży (a nie jak nakazał fiskus - w dniu sprzedaży). Zastosowanie się do tego przepisu jest jednak w praktyce niemożliwe. Podatnik może bowiem nie wiedzieć, kiedy (czy w ogóle) pojazd zostanie sprzedany. Nie jest zatem możliwe (ani zasadne) składanie ww. aktualizacji przed ewentualnym dniem sprzedaży pojazdu. Złożenie ww. aktualizacji najpóźniej w dniu sprzedaży pojazdu - jak zasugerowano w ww. interpretacji - jest zatem jedynym możliwym rozwiązaniem (pod warunkiem, że do sprzedaży dojdzie w dzień roboczy), ale jest sprzeczne z art. 86a ust. 14 ustawy o VAT.

Inna nieścisłość pojawia się także, jeżeli na konieczność złożenia aktualizacji VAT-26 z uwagi na zmianę wykorzystywania pojazdu (zgodnie ze stanowiskiem organów) spojrzymy przez pryzmat art. 90b ust. 2 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku gdy w okresie korekty nastąpi sprzedaż pojazdu samochodowego, uznaje się, że wykorzystanie tego pojazdu zostało zmienione na wykorzystanie wyłącznie do działalności gospodarczej, aż do końca okresu korekty. Ustawodawca wskazuje zatem, że sprzedaż jest uznawana za czynność, w wyniku której pojazd samochodowy będzie uważany za wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej. Zatem - zgodnie z art. 90b ust. 2 ustawy o VAT - w wyniku sprzedaży pojazd będzie wykorzystywany do działalności gospodarczej i nie zachodzą przesłanki z art. 86a ust. 14 ustawy o VAT wskazujące na konieczność aktualizacji VAT-26. Skoro bowiem podatnik składając informację VAT-26 zawiadamia, że będzie wykorzystywał pojazd wyłącznie do działalności gospodarczej, nie zmieni przeznaczenia wykorzystywania pojazdu do dnia jego sprzedaży (a sprzedaż w świetle art. 90b ust. 2 ustawy o VAT jest uznawana za czynność, w wyniku której pojazd samochodowy będzie uważany za wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej), to w takiej sytuacji nie zachodzi przypadek zmiany wykorzystywania pojazdu na cele inne niż związane z działalnością gospodarczą.

Warto także mieć na uwadze interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 12 października 2016 r., nr IPPP1/4512-591/16-3/EK, którego zdaniem aktualizacji informacji VAT-26 należy dokonać także w przypadku sprzedaży samochodów demonstracyjnych i zastępczych. W interpretacji tej czytamy:

"(...) od momentu sprzedaży (...) samochodów (demonstracyjnych i zastępczych - przyp. red.) nie będą one już wykorzystywane przez Wnioskodawcę w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

(...) Zatem Wnioskodawca najpóźniej w dniu sprzedaży (...) samochodów, stosownie do art. 86a ust. 14 ustawy o VAT, będzie zobowiązany do dokonania aktualizacji informacji VAT-26 dot. pojazdów samochodowych, które służyły wyłącznie prowadzeniu działalności gospodarczej, a następnie zostały przez Wnioskodawcę sprzedane. (...)"

UWAGA! Również WSA w Krakowie w wyroku z 9 lipca 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 890/15 (orzeczenie prawomocne) uznał, że jeżeli samochód został zgłoszony na druku VAT-26 jako wykorzystywany wyłącznie do celów związanych z działalnością gospodarczą, to jego sprzedaż zobowiązuje do złożenia aktualizacji informacji VAT-26.

Nie ma także przepisu, który nakazywałby aktualizować ww. informację, jeżeli zmieniają się dane pojazdu (np. gdy zmienia się numer rejestracyjny pojazdu; taka zmiana następuje najczęściej po wykupie samochodu z leasingu). Pomimo to organy podatkowe uznają, że również zmiana numeru rejestracyjnego pojazdu zobowiązuje do aktualizacji informacji VAT-26. Tak uznał przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 18 lutego 2015 r., nr IPPP1/443-1384/14-4/AS:

"(...) W ocenie tut. Organu nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że nie ma potrzeby aktualizowania informacji w przypadku zmiany numeru rejestracyjnego pojazdu, gdyż wówczas dane pojazdu samochodowego wykazane na informacji VAT-26 nie będą zgodne z faktycznymi danymi charakterystycznymi dla danego pojazdu. Należy zauważyć, że w przypadku rozbieżności w opisie danych pojazdu, tj. innym numerze rejestracyjnym nie będzie można go prawidłowo zidentyfikować w celu uzyskania prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego. (...)"

Organ podatkowy wyjaśnił dodatkowo, jak dokonać aktualizacji informacji VAT-26, gdy zmienia się numer rejestracyjny pojazdu. W takim przypadku - zdaniem fiskusa - podatnik powinien ponownie złożyć formularz VAT-26 zaznaczając w części A "Miejsce i cel składania informacji" zarówno poz. 6 "złożenie informacji", jak i w poz. 7 "aktualizacja informacji". Natomiast w części C "Dane pojazdu samochodowego wykorzystywanego wyłącznie do działalności gospodarczej" należy wpisać poprzednio zgłoszony numer rejestracyjny samochodu (w kolumnie "h" wpisując datę dokonania zmiany), a w kolejnej pozycji umieścić nowy wpis z numerem rejestracyjnym pojazdu po zmianie.

Ze stanowiskiem organu podatkowego trudno się zgodzić. Nie można bowiem na podatnika nakładać obowiązków, które nie wynikają z żadnych przepisów. Ponadto, stosunkowo łatwo jest udowodnić, jaki był poprzedni numer rejestracyjny pojazdu. Wystarczające tu powinno być skserowanie starego dowodu rejestracyjnego, z którego wynikają szczegółowe dane pojazdu (dane silnika, masa pojazdu, numer identyfikacyjny pojazdu - VIN). Nie jest zatem słuszne stwierdzenie, że po przerejestrowaniu samochodu nie będzie możliwe zidentyfikowanie pojazdu.

Niemniej jednak - ze względu na niekorzystne stanowisko fiskusa w tej sprawie - zalecamy ostrożność. Wprawdzie nie wiadomo, czy również inne organy podatkowe będą prezentowały tak rygorystyczne stanowisko, ale na dzień dzisiejszy na pewno bezpieczniej jest dokonać odpowiedniej aktualizacji informacji VAT-26, jeżeli numer rejestracyjny pojazdu ulegnie zmianie.